التصنيف: العلوم الإقتصادية

تسعى الدولة الجزائرية الخروج من التخلف وتحقيق تنمية شاملة متعددة الجوانب، وذلك باستخدام عدة وسائل من بينها الضريبة، باعتبارها أداة تساهم في الإنعاش الإقتصادي والإجتماعي، كما أنها تشكل أهم مصدر لتمويل خزينة الدولة كون أن التمويل الخارجي يهدد الإستقلال الإقتصادي والمالي للجزائر.

تشكل فعّالية النظام الضريبي إحدى الإهتمامات الرئيسية لدى صانعي القرار في السياسة الإقتصادية حيث بقدر ما يكون النظام الضريبي فعّالا بقدر ما تكون الإنعكاسات إيجابية على الإقتصاد الوطني. ويشكل مستوى فعّالية النظام الضريبي المحدد الرئيسي لمدى قدرته على تحقيق أهدافه، ولما كان النظام الضريبي يعمل ضمن متغيرات كثيرة فإن فعّالية هذا النظام تتوقف على طبيعة النظام الضريبي في حد داته وكذا على طبيعة العوامل الأخرى .

لقد أدرج النظام الضريبي الجزائري في منطق الإصلاحات المنتهجة في بلادنا والتي تقوم على أساس عقلنة الآداء الإقتصادي والتعامل مع منطق السوق الحر قصد تكييفه مع الواقع الجديد وزيادة فعّاليته، فقد شهد النظام الضريبي عدة تعديلات منذ الإستقلال خاصة في سنة 1992م . في هذا السياق نطرح السؤال الجوهري التالي : ما مدى فعالية النظام الضريبي الجزائري ؟ و لمعالجة هذا الإشكال سنستعرض العناصر التالية :

– علاقة النظام الضريبي بالنظام الإقتصادي

– مقومات فعالية النظام الضريبي

– تشخيص فعالية الضرائب الجديدة للإصلاح الضريبي

– ترقية فعالية النظام الضريبي الجزائري

أولا : علاقة النظام الضريبي بالنظام الإقتصادي

يتمثل النظام الضريبي في مجموعة القواعد القانونية والفنية التي تمكن من الإقتطاع الضريبي في مراحله المختلفة إنطلاقا من تحديد المادة الخاضعة للضريبية ثم حساب قيمة الضريبة وأخيرا عملية تحصيلها وهو ما يعرف بالتنظيم الفني للضريبة. أما المفهوم الواسع للنظام الضريبي فيتمثل في مجموع العناصر الايديولوجية والاقتصادية والفنية التي يؤدي تراكبها معا وتفاعلها مع بعضها البعض إلى كيان ضريبي معين، وفي هذه الحالة يصبح النظام الضريبي الترجمة العملية للسياسة الضريبية، ومن ثم يعتبر النظام الضريبي مجموعة محدودة ومختارة من الصور الفنية للضرائب تتلاءم مع الواقع الاقتصادي والاجتماعي والسياسي للمجتمع وتشكل في مجموعها هيكلا ضريبيا متكاملا يعمل بطريقة محددة من خلال التشريعات والقوانين الضريبية واللوائح التنفيذية من أجل تحقيق أهداف السياسة الضريبية (1)، وعلى هذا الأساس يرتبط النظام الضريبي إرتباطا وثيقا بالسياسة الضريبية للمجتمع حيث أنه صياغة فنية لها ويصمم من أجل تحقيق أهدافها، وتعتبر السياسة الضريبية للمجتمع جزءا من سياسته الاقتصادية وهي مجموعة البرامج المتكاملة التي تخططها وتنفذها الدولة مستخدمة كافة مصادرها الضريبية الفعلية والمحتملة، لإحداث آثار إقتصادية وإجتماعية وسياسية مرغوبة، وتجنب آثار غير مرغوبة للمساهمة في تحقيق أهداف المجتمع (2)، وقد تترجم السياسة الضريبية بعدة نظم ضريبية، لذا فإن إختلاف النظم الضريبية بين الدول قد لا يعني إختلاف السياسة الضريبية لهذه الدول، من جهة أخرى فإن النظام الضريبي الذي يصلح لتحقيق أهداف نفس سياسة ضريبية معينة في مجتمع معين قد لا يصلح لتحقيق أهداف السياسة الضريبية في مجتمع آخر حيث رغم تشابه الأهداف الاقتصادية والسياسات الضريبية بين الدول، إلا أننا قد نجد إختلافات جوهرية في مستويات التقدم الاقتصادي والهياكل الاقتصادية والايديولوجيات والعادات والثقافة.

يعتبر النظام الضريبي جزء من النظام المالي وهذا الأخير هو بدوره جزء من النظام الإقتصادي، أي أن علاقة النظام الضريبي بالنظام الإقتصادي هي علاقة الجزء من الكل، ولا يوجد النظام الضريبي في فراغ بل يوجد ضمن نظام إقتصادي وإجتماعي وسياسي معين ويقتضي ذلك ما يلي :

– يجب أن يكون النظام الضريبي إنعكاسا للنظام الإقتصادي والإجتماعي والسياسي الذي يقوم فيه.

– يختلف النظام الضريبي من دولة إلى دولة أخرى تبعا لاختلاف طبيعة النظام الإقتصادي القائم في الدولة، كما يتغير النظام الضريبي في الدولة الواحدة عبر الزمن مع تغير أوضاعها الإقتصادية.

ويقوم النظام الضريبي على أساس المعطيات التي تشكل النظام الإقتصادي والإجتماعي والسياسي، ويترتب على كون النظام الضريبي جزءا من النظام الإقتصادي ضرورة إنسجام وتوافق وتنسيق بين السياسة الضريبية ومختلف أشكال السياسات الإقتصادية – نقدية، صرف، أجور-، وتعتبر الضريبة متغيرا إقتصاديا تستعملها الدولة كأداة للمساهمة في تحقيق أهداف النظام الإقتصادي وكأداة للضبط الإقتصادي.

ويعتبر النظام الضريبي دالة لمتغيرين أساسيين هما: (3)

– نوع النظام الإقتصادي والإجتماعي السائد، من حيث كونه رأسماليا أم اشتراكيا، وميكانيكية تشغيله، من حيث كونها قائمة على آليات السوق أم التخطيط الشامل.

– درجة التنمية الإقتصادية معبرا عنها بمعدل وطبيعة النمو الإقتصادي من حيث التعبير عن إقتصاد متقدم أو إقتصاد متخلف أو نامي.

يتضح مما سبق وجود علاقة عضوية بين النظام الإقتصادي والنظام الضريبي، لذا فإن أي مراجعة في النظام الإقتصادي تستدعي بالضرورة مراجعة في النظام الضريبي الذي يجب أن يهدف إلى تدعيم الفعّالية الإقتصادية.

ثانيا : مقومات فعالية النظام الضريبي

نقصد بفعّالية النظام الضريبي مدى قدرته على تحقيق أهدافه بشكل متوازن حيث أن تلك الأهداف قد تتعارض فيما بينها، فالهدف المالي للضريبة قد يتعارض مع الهدف الإقتصادي نتيجة تدعيم الدولة لبعض القطاعات من خلال إعفاءها كليا أو جزئيا من الضريبة أي أن الدولة قد تضحي بالهدف المالي لتحقيق هدف إقتصادي ما، كالتوازن الجهوي. كما قد يتعارض الهدف المالي مع الهدف الإجتماعي، بحيث المشرع الضريبي يراعي الوضع الإجتماعي للأفراد من خلال إعفاء الأفراد ذات الدخل المنخفض وإختلاف المعاملة الضريبية للأفراد حسب الوضع المالي والإجتماعي، وذلك من أجل تحقيق التضامن الإجتماعي. ونتيجة تعارض أهداف النظام الضريبي يتعين على المشرع الضريبي أن يحدث تقارب وتوازن فيما بينها على ضوء الأولويات والظروف المحيطة به. ولتحقيق فعالية النظام الضريبي يجب مراعاة الإعتبارات التالية :

1/ إحترام المبادئ الضريبية

إن إعتماد الدولة على الضرائب كوسيلة تمويلية من جهة و أداة للتدخل الإقتصادي والإجتماعي من جهة ثانية، وكون الضريبة فريضة إجبارية لا خيار للمكلف في فرضها وتحديد مواعيد دفعها، لذلك إستدعى وجود مبادئ يجب مراعاتها عند وضع أي نظام ضريبي فعّال، وتهدف هذه المبادئ إلى التوفيق بين مصلحة الدولة ومصلحة المكلفين . و تتمثل هذه المبادئ فيما يلي :

· مبدأ العدالة

تعتبر العدالة الضريبية من أهم خصائص النظام الضريبي الفعّال والتي يسعى المشرع الضريبي تحقيقها عند صياغة أي نظام ضريبي، ومفهوم العدالة هو مفهوم نسبي قد يختلف في تفسيره من شخص إلى آخر، إذ يتوقف ذلك المفهوم على الفلسفة الإجتماعية السائدة في المجتمع، كما يوجد عدة صعوبات في تحقيقها، وذلك لصعوبة قياس أثر الضريبة بالنسبة لكل مكلف وعدم إمكانية تعيين عبء الضريبة الواقع عليه بالدقة، إذ قد يختلف العبء النفسي للضريبة من شخص إلى آخر حسب تقديره لجدوى الإنفاق العام.

نتيجة لما سبق فإن مبدأ العدالة غير قابل للتحقيق بشكل كامل، لذا فإن الحكم على النظام الضريبي يكون بمدى تحقيقه للعدالة وليس بكونه عادلا بشكل تام.

وتتدخل الدول المعاصرة بواسطة الضريبة للتعديل في توزيع الدخول والثروات لتحقيق العدالة الإجتماعية، وبذلك أصبحت العدالة الضريبية أحد أهداف النظام الضريبي إلى جانب أنها أحد مبادئه الرئيسية.

و يقصد بالعدالة الضريبية التوزيع العادل للأعباء الضريبية بين أفراد المجتمع حسب مقدرتهم التكليفية. و لتحقيق ذلك يجب مراعاة الإعتبارات التالية :

– تطبيق الضريبة التصاعدية

– تطبيق الضريبة الشخصية

– مراعاة طبيعة مصدر الدخل

· مبدأ اليقين ( الوضوح )

يجب أن تكون الضريبة محددة تحديدا واضحا دون أي غموض، فمن الأهمية أن يعلم المكلف بالضريبة مدى إلتزامه بالضريبة و قيمتها وكيفية ومواعيد دفعها وجزاءات التخلف عن أدائها، وذلك حتى يعلم المكلف بواجباته الضريبية، ومن ثم يستطيع الدفاع عن حقوقه ضد أي تعسف من جانب إدارة الضرائب. أما إذا لم يتحقق ذلك الوضوح فإن المكلف سوف يكون عرضة للإجحاف والإستغلال من طرف إدارة الضرائب، فحسب آدم سميث فإن عدم التأكد في الضرائب يشجع التعسف والرشوة، ويعتبر آدم سميث مبدأ اليقين مهم جدا حيث يرى أن ( درجة كبيرة جدا من عدم المساواة ليست شرا كدرجة صغيرة جدا من عدم التأكد) (4) .

ويتطلب مبدأ اليقين أن لا يكون أي عنصر للتحكم في الضريبة أي يجب أن لا تترك لمزاج الإدارة الضريبية، وبالتالي تصبح الضريبة معروفة مما يسمح للمكلف التكيف مع الضريبة وتقليص إنعكاساتها السلبية، بالإضافة إلى ذلك يسمح بالحكومة تقدير حصيلة الضرائب المختلفة والمقترح فرضها والوقت الذي يتوقع فيه ذلك مما يمكنها تنفيذ برنامجها المالي.

ولتحقيق مبدأ اليقين يجب مراعاة الإعتبارات التالية :

– الوضوح في التشريع، بمعنى أن تكون النصوص واضحة وسهلة الأسلوب دون تعقيد وألا يحتمل اللفظ الواحد أكثر من معنى، وألا تحتمل الجملة أكثر من تفسير.

– يجب أن تقوم السلطة الموكل إليها فرض الضريبة وتحصيلها بإعداد النماذج السهلة والبسيطة والتي يفهمها عامة الممولين، وأن تساعدهم على تفهم القانون عن طريق منشوراتها ومقالاتها في وسائل الإعلام المختلفة.

– يجب أن تكون المذكرات الإيضاحية للقوانين الضريبية والأعمال التحضيرية لهذه القوانين مفصلة بحيث لا تحتاج للإجتهاد.

· مبدأ الملاءمة في التحصيل

يقضي هذا المبدأ ضرورة تبسيط إجراءات التحصيل، وإختيار الأوقات والأساليب التي تتلاءم مع ظروف المكلف، حتى لا يتضرر من الضريبة حين دفعها، فحسب آدم سميث ( تجبى الضريبة في الأوقات والطرق الأكثر ملاءمة للممول). وفي هذا السياق يجب أن تكون المطالبة بدفع الضريبة في وقت يناسب الممول وبالكيفية الملائمة له بحيث لا يترتب عنه إضرار بالخزينة العمومية ولا إرهاق للممول، ولتحقيق ذلك يجب مراعاة الإعتبارات التالية :

– يجب أن يتصف النظام الضريبي بالشفافية حتى يسمح للمكلف بتحديد ما يستحق عليه من ضرائب .

– بالنسبة للضرائب غير المباشرة تكون متضمنة في سعر السلعة، لذلك يعتبر وقت الشراء أحسن الأوقات ملاءمة للممول بحيث يكون قادرا على الدفع لأنه يختار وقت الشراء الذي يناسبه.

– بالنسبة للضرائب المباشرة يجب إتباع طريقة التقسيط على فترات تتلاءم مع فترات السيولة النقدية المتوفرة لدى الممول .

– يجب أن ينظر إلى مديني الضرائب وخاصة المعسرين منهم باهتمام، وبحث الأسباب في تراكم الديون الضريبية، ومحاولة تسوية وضعيتهم في الآجال الممكنة دون الإضرار بنشاطهم العادي.

بالنسبة للنظام الضريبي الجزائري نلاحظ أن مبدأ الملاءمة في التحصيل محترم نسبيا، فإذا نظرنا إلى الضرائب على المرتبات والأجور فإنها تقتطع من الأجر حين دفع المرتب، أي عند نهاية كل شهر، فهو أفضل وقت بالنسبة للموظفين، كما يعفيهم من إجراءات الدفع حيث تتكفل المؤسسة المعنية بذلك، أما إذا نظرنا إلى الضريبة الإجمالية على الدخل (IRG ) أو الضريبة على أرباح الشركات (IBS )، فإن تلك الضريبة تدفع بالتقسيط كل ثلاثي مما يخفف وقعها على خزينة المؤسسة.

* مبدأ الإقتصاد في نفقات التحصيل

يقضي هذا المبدأ ضرورة تخفيض نفقات تحصيل الضرائب، بحيث يتحقق الفرق بين ما يدفعه المكلف بالضريبة وما يصل إلى خزينة الدولة يكون أقل ما يمكن، لأن أي زيادة في أعباء الضريبة سوف يقلل من مداخيل خزينة الدولة، أو بعبارة أخرى كلما قلت نفقات الجباية كلما كان إيراد الضريبة غزيرا. فحسب آدم سميث ( تطبيق الضريبة وجبايتها بطريقة تخرج من الممول أقل مبالغ ممكنة زيادة على ما يدخل خزانة الدولة).

وعلى هذا الأساس يهدف مبدأ الإقتصاد إلى وفرة حصيلة الضرائب، إلا أن التنظيم الفني للضريبة يتطلب عدة عمليات إذ تشمل على تحديد وعاء الضريبة، ثم تصفية الضريبة لتتبعها عملية التحصيل، بالإضافة إلى عملية المراقبة للتأكد من صحة تصريح المكلف، وتتطلب جميع هذه العمليات جهازا إداريا ضخما، وبتوسع هذا الجهاز يخشى على حصيلة الضرائب أن تفقد وجودها فتصبح تكاليف التحصيل أكبر من الحصيلة الضريبية، ولتجنب ذلك الوضع يجب مراعاة الإعتبارات التالية:

– عملية تعيين الموظفين في مصلحة الضرائب يكون حسب الحاجة وليس لاعتبارات أخرى لأن أجور الموظفين تمثل نفقات تجاه خزينة الدولة، كما يجب إختيار الموظفين الذين لهم كفاءة ومستوى علمي عالي.

– إستعمال التقنيات المتطورة مثل الحسوب بغية ربح الوقت وإتقان العمل.

– يجب تطبيق الضرائب التي لا تتطلب نفقات كبيرة في فرضها وتحصيلها، وتجنب فرض الضرائب التي تحتاج إلى نفقات متزايدة، وفي هذا المجال نجد الضرائب على مجموع الدخل أحسن من الضرائب النوعية.

– حسن إستعمال الوثائق الضريبية حيث تكاليفها على حساب إدارة الضرائب وتقدم مجانا للمكلفين، بالنسبة في الجزائر نلاحظ إستعمال هذه الوثائق غير منضبط من قبل الموظفين، كما أن عملية إصدار وثائق جديدة مثل (G 50) التي عوضت وثائق قديمة، قد كلف إدارة الضرائب خسائر باهضة لوجود مخزون من الوثائق القديمة التي لم يعد لها أي استعمال.

* مبدأ المرونة

تتبنى كل دولة نظاما ضريبيا يتلاءم مع نظامها وهيكلها الإقتصادي، ومرحلة التطور التي يشهدها، إذ تعكس طبيعة النظام الضريبي في دولة ما جميع التطورات الإقتصادية والإجتماعية التي مرت بها سابقا والسائدة حاليا، والتي صاغت طبيعة النظام الضريبي المتبع، لذا يجب على النظام الضريبي الفعّال أن يكون وليد ظرفه وزمانه، ولتحقيق ذلك يجب أن يتصف بالمرونة الكافية، والتي تسمح باستمراره كعنصر متطور وفعال في النظام المالي للدولة، كما أن تغير الظروف الإقتصادية والإجتماعية والسياسية قد يحول النظام الضريبي الفعّال إلى نظام ضريبي غير فعّال لا يتلاءم مع الوضع الجديد، لذا تضطر الدولة إلى تعديل النظام الضريبي القائم وجعله أكثر تكيفا مع الواقع المعاش، مما يستدعي مرونة النظام الضريبي حتى يستجيب بسهولة للتغيرات الداخلية والخارجية، ويتوقف ذلك على مدى قابلية الضريبة للتغيير بسرعة (5) طبقا للظروف الجديدة، وبالتالي يصبح النظام الضريبي ديناميكي.

* مبدأ الإستقرار

نقصد باستقرار النظام الضريبي وجود درجة عالية من ثبات طبيعة الضرائب وإجراءات ومواعيد تحصيلها، أي عدم تعرضها للتغيير المستمر، حيث تؤدي التعديلات الدائمة إلى صعوبة وظيفة إدارة الضرائب في ربط وتحصيل الضرائب وكذلك بالنسبة للممول الذي يجد صعوبة في التكيف مع النظام الضريبي الذي يشهد تعديلات متتالية. لذلك يجب على المشرع أن يراعي إستقرار النظام الضريبي حتى يتعود عليه كل من المكلف وموظفي إدارة الضرائب، ولا نقصد باستقرار النظام الضريبي جمود هذا النظام ورفضه لكل إصلاح بل يجب أن يتطور وفق التغييرات التي يفرضها الواقع، وفي هذه الحالة يجب على المشرع التأكد من ضرورة أي تعديل ودراسة مختلف الآثار الناتجة عنه، كما يجب إعلام المكلفين بأي تغيير عن طريق وسائل الإعلام المختلفة حتى يكون المكلف على علم بمستجدات النظام الضريبي مما يساعد على تقبله لذلك التغيير دون أي إحتجاج.

* مبدأ التنسيق

نقصد بالتنسيق الضريبي ذلك الترابط والإنسجام بين مختلف الضرائب التي يتضمنها النظام الضريبي، وتبرز أهمية هذا التنسيق عند زيادة أو تخفيض معدلات ضريبية قائمة، أو عند فرض ضريبة جديدة وإختيار عناصر وعائها، أو عند تقرير بعض الإعفاءات الضريبية. وتكمن أهمية التنسيق الضريبي في الحفاظ على وحدة الهدف الذي يسعى النظام الضريبي تحقيقه، وفي هذا السياق يجب مراعاة الإعتبارات التالية : (6)

– تجنب تراكب الضرائب الذي ينطوي على إحتمال سريان عدة ضرائب على نفس العناصر، على وضع قد يؤدي إلى أن تتجاوز أعباؤها حدود المقدرة التكليفية للمكلفين مما يدفعهم إلى التهرب من دفعها.

– مراعاة الإرتباط بين الضرائب المختلفة التي يضمها النظام الضريبي، بحيث يتعين السعي لزيادة حصيلة ضريبة معينة لتعويض النقص في حصيلة ضريبة أخرى إقتضت الظروف الحد من حصيلتها، ومن أمثلة ذلك نجد إرتباط التوسع في فرض الضريبة الفرنسية على القيمة المضافة بالنسبة لتجارة التجزئة بإلغاء الضريبة المحلية عليها التي كانت تحقق حصيلة معتبرة.

– تجنب إحداث أي تصدع في الهيكل الضريبي نتيجة عدم إخضاع بعض العناصر التي يجب إخضاعها للضريبة، وذلك لتحقيق إنسجام النظام الضريبي ، لذلك يجب إخضاع جميع السلع ذات الطبيعة الواحدة أو البديلة للضريبة.

– مراعاة عدالة النظام الضريبي في مجموعه حتى لا يؤدي فرض ضريبة جديدة أو إلغاء ضريبة قديمة إلى الإخلال بأبعاد هذه الضريبة التي لا يقتصر السعي إلى تحقيقها بالنسبة لكل ضريبة على حدة بل على مستوى النظام الضريبي ككل، فقد يضم النظام الضريبي بعض الضرائب التي يمكن الحكم بعدم عدالتها بمعزل عن غيرها في حين أن هذه العدالة تتحقق على مستوى النظام في مجموعه.

بالإضافة إلى ما سبق يجب أن يكون آثار الضرائب منسجمة مع الأهداف الإقتصادية والإجتماعية التي حددتها الدولة، كما يجب أن تكون السياسة الضريبية أكثر إيجابية بحيث تساهم في الإستقرار الإقتصادي والتنمية الإقتصادية كما يجب أن تتكامل مع السياسة النقدية بتنسيق كامل مع السياسة الإقتصادية التي تتبناها الدولة.

يتضح مما سبق وجود عدة مبادئ ترتبط بفعّالية النظام الضريبي لكن من الصعب تحقيقها كلية حيث أنها غير قابلة للقياس، كما أنها قد تتعارض فيما بينها، إذ أن البحث عن الشفافية أو المرونة قد لا يحقق بساطة وعدالة النظام الضريبي.(7)
2/ التنظيم الفني الضريبي الجيد

يهتم التنظيم الفني الضريبي بمختلف العمليات الضرورية لفرض الضريبة، وذلك من خلال تحديد وتقدير وعاء الضريبة، ثم طريقة حساب الضريبة وأخيرا عملية تحصيل قيمة الضريبة. ويكمن التنظيم الفني الضريبي الجيد في اتخاذ أفضل الأساليب بالنسبة لجميع العمليات السابقة، و التي نلخصها فيما يلي :

– تفضيل الضريبة على الدخل الصافي على حساب رأس المال وإنفاق الدخل

– تفضيل الضريبة على الدخل العام على حساب الضريبة النوعية
– تفضيل الضريبة التصاعدية على حساب الضريبة النسبية

– تفضيل التقدير الحقيقي على حساب التقدير الجزافي

– تفضيل الحجز من المنبع على حساب الدفع المباشر
3/ كفاءة الإدارة الضريبية

تشكل إدارة الضرائب الجهاز المكلف بتطبيق التشريع الضريبي والتحقق من سلامة ذلك التطبيق حماية لحقوق الدولة من جهة وحقوق الممولين من جهة أخرى، بالإضافة إلى إقتراح التعديلات والتشريعات الضريبية قصد تحسين كفاءة النظام الضريبي. لذلك قد تؤدي الإدارة الضريبية دورا هاما في خلق البيئة الضريبية الملائمة في المجتمع كما يمكنها أن تساهم في فعّالية النظام الضريبي، إذ أن (النظام الضريبي الأحسن تصورا لا تكون له قيمة إلا بفضل الإدارة التي تطبقه) (8) .

يتطلب نجاح إدارة الضرائب في تأدية وظائفها توفر عدة مقومات نجملها فيما يلي :

– توفر العناصر الفنية والإدارية ذات الكفاءة العالية والخبرة الواسعة وذلك من خلال تكوين متخصص في الضرائب، والذي يرفع مستوى تأهيل وتدريب تلك العناصر مع وضع برنامج تكوين دوري قصير المدى لتلك العناصر كلما كان جديد في الميدان الضريبي.

– ترقية الحوار بين الإدارة والمكلف لتحسين العلاقة بينهما وكسب ثقة المكلف

– يجب على الإدارة الضريبية أن تضمن أحسن تطبيق للنظام الضريبي وتؤمن له الظروف الموضوعية لأخلاقيات العمل الضريبي ومردوديته التامة.(9)

-وضع نظم رقابة ضريبية فعّالة، والتي تتميز بدقتها وسرعة إكتشاف مختلف المخالفات المرتكبة، مع فرض العقوبات المناسبة لمرتكبيها.

-القضاء على السلوك الإداري البيروقراطي حيث أن هذا الأخير يؤثر سلبا على مردودية النظام الضريبي.

-تزويد مختلف الإدارات الضريبية بأجهزة الإعلام الآلي قصد إتقان العمل وسرعة تنفيذه، كما يمكن حصر جميع المكلفين وتحديد ما يستحق عليهم من ضرائب.

– تبسيط قوانين الضرائب وإجراءات تنفيذها حتى يسهل عمل موظفي إدارة الضرائب من جهة، وتخفيض حجم المنازعات الضريبية التي قد تنشأ بين المكلفين وإدارة الضرائب .

– إقامة تعاون وثيق بين إدارة الضرائب ومختلف الإدارات الحكومية مثل إدارة الجمارك والبنوك، قصد تزويد إدارة الضرائب بما تحتاجه من معلومات وتوضيحات حول نشاط المكلفين، ونشير أن ذلك التعاون يجب أن يتحقق بين مختلف الإدارات الضريبية مثل إدارة مفتشية الضرائب وإدارة تحصيل الضرائب، حتى يسهل متابعة وضعية المكلفين.

بالإضافة لما سبق ظهرت أراء تنادي بضرورة وجود هيأة تتولى دراسة المشكلات التي تتعرض لها إدارة الضرائب، بالإضافة إلى متابعة و البحث عن إمكانية الإستفادة من البحوث والدراسات الفنية التي تقوم بها مختلف الدول في الميدان الضريبي.

رابعا : تشخيص فعالية الضرائب الجديدة للإصلاح الضريبي

في سنة 1987 قامت الجزائر بإنشاء لجنة وطنية للإصلاح الضريبي و التي قدمت سنة 1989 تقريرا مفصلا حول الإصلاح الضريبي في الجزائر والذي دخل حيز التنفيذ سنة 1992، ويهدف هذا الإصلاح إلى تحقيق غاية رئيسية تكمن في إنعاش الإقتصاد الوطني وخاصة تطور المؤسسة من خلال التكيف مع الديناميكية الإقتصادية (10) ، ومن أجل ذلك سطرت بعض الأهداف التي نلخصها فيما يلي : (11)

– تجنيد إيرادات مالية كافية لتمويل وظائف الدولة

– التوزيع الفعّال للموارد

– عدالة النظام الضريبي

– بساطة وإنسجام النظام الضريبي مع الدول الأخرى .

يرتكز مضمون الإصلاح الضريبي لسنة 1992 على تأسيس ثلاثة ضرائب جديدة هي: الضريبة على الدخل الاجمالي، الضريبة على أرباح الشركات والضريبة على القيمة المضافة

1/ الضريبة على الدخل الاجمالي

لقد أسست الضريبة على الدخل الاجمالي من خلال قانون المالية لسنة 1991، وتنص المادة رقم (01) من قانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة على ما يلي :

(تؤسس ضريبة سنوية وحيدة على دخل الأشخاص الطبيعيين تسمى ضريبة الدخل، وتفرض هذه الضريبة على الدخل الصافي الإجمالي للمكلف بالضريبة).

وتعتبر الضريبة على الدخل الإجمالي ضريبة مباشرة و تصاعدية حسب الجدول التالي :

الجدول رقم 1 : السلم الضريبي على الدخل الإجمالي

الدخل الخاضع للضريبة (دج)

معدل الضريبة %

لا يتجاوز 120.000

0

من 120.001إلى 360.000

20

من 360.001 إلى 1.440.000

30

أكثر من 1.440.000

35

المصدر : قانون المالية لسنة 2022 .

إنطلاقا من الجدول السابق نضع الملاحظات التالية :

– حدد الحد الأدنى المعفى من الضريبة بـ 120.000 دج والذي يعتبر زهيدا خاصة مع إرتفاع مستوى الأسعار وتدهور القدرة الشرائية، مع العلم أن مستوى هذا الحد يجب أن يضمن مستوى المعيشة العادي للمكلف.

– يطبق هذا الجدول وفق التصاعد بالشرائح، بحيث يطبق معدل الضريبة الجديد على الجزء الإضافي فقط من الدخل وليس على الدخل بكامله كما هو الحال في التصاعد الإجمالي.

– عدم مرونة التصاعدية المعتمدة، بحيث نجد طول الشريحة الأولى 120.000دج، بينما طول الشريحة الثانية 240.000 دج، أما الشريحة الثالثة فهو أكبر إذ طولها يساوي 1.080.000 دج، وهذا في الواقع لصالح الدخول المرتفعة لذلك يجب أن تكون الشريحة الأولى واسعة، حتى يمكن التخفيف من حدة التقلبات في الدخل.

– قد تدفع تصاعدية الضريبة بالمكلف في حالة وقوع دخله في شريحة ذات معدل مرتفع، العمل على تدنية دخله لإلحاقه بشريحة ذات معدل منخفض، لذلك يجب أن يكون الانتقال في المعدل بين شريحة وأخرى بدرجة صغيرة، لتجنب تحايل المكلفين وتقليص حدة التهرب، إذ يمكن أن تخسر الخزينة من التهرب أكثر مما تحصله من التصاعدية . (12)

– تعتبر المعدلات المدرجة في الجدول مرتفعة نوعا ما ولا تشجع على الاستثمار ، خاصة الشريحة الثانية الذي حدد ب 20 % بينما قبل سنة 2022 كان 10 % فقط .

بالإضافة إلى الملاحظات السابقة، فإن الجدول الضريبي على الدخل الاجمالي، سواء بالنسبة لتقسيم الشرائح أو تحديد المعدلات الضريبية الموافقة لكل شريحة، نجده لا يستند على دراسات ميدانية، لذلك فإنه لا يعكس الواقع الاجتماعي والاقتصادي للمجتمع الجزائري، مما ينعكس سلبا على فعّالية الضريبة على الدخل الإجمالي.

و لتقييم IRG نضع الملاحظات التالية :

– تتميز الضريبة على الدخل الإجمالي بالشفافية والبساطة، وذلك من خلال النظرة الإجمالية لمجموع مداخيل المكلف، وكذلك وجود ضريبة وحيدة على الدخل رغم تعدد طبيعة مداخيلها.

– تعتمد الضريبة على الدخل الإجمالي على تصريح المكلف، ومع غياب الوعي الضريبي لدى المكلفين وضعف كفاءة إدارة الضرائب، تواجه هذه الضريبة إشكالا حول مدى نجاعة تطبيقها، مما يقلص من فعّاليتها.

– عدم قدرة هذه الضريبة الوصول إلى الدخول الناتجة عن بعض النشاطات كمداخيل الأعمال المنزلية والمداخيل المحققة في النشاط الموازي.

– رغم أهمية السلم المتصاعد في الإقتراب من العدالة الضريبية إلا أن صياغته تحتاج إلى مراجعة كونه لا يراعي بعض المعايير التنظيمية.

– رغم أهمية نظام الإقتطاع من المصدر في محاربة التهرب الضريبي إلا أن إقتصاره على بعض المداخيل يطرح إشكالا حول مدى عدالته، كما أنه يشكل ضغطا على سيولة المكلف حيث طريقة تحصيله لا تحقق مبدأ الملاءمة، لذلك يجب إعادة تنظيم ذلك النظام ثم توسيع مجال تطبيقه ليشمل مداخيل أخرى.

2/ الضريبة على أرباح الشركات

إن من أهم الأهداف التي سعى إليها الإصلاح الجبائي لسنة 1992، يتمحور في وضع المؤسسات العمومية في نفس موضع المؤسسات الخاصة وإخضاعها لمنطق وقواعد السوق، ولتكريس هذا المسعى تم تأسيس الضريبة على أرباح الشركات بموجب المادة رقم (38) من قانون المالية لسنة 1991، حيث تنص المادة رقم (135) من قانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة على مايلي :

(تؤسس ضريبة سنوية على مجمل الأرباح أو المداخيل التي تحققها الشركات وغيرها من الأشخاص المعنويين المشار إليهم في المادة 136، وتسمى هذه الضريبة، الضريبة على أرباح الشركات).

من خلال التعريف السابق يتضح أن الضريبة على أرباح الشركات هي ضريبة مباشرة سنوية، تفرض على الأرباح التي تحققها الأشخاص المعنوية، هذه الأخيرة تخضع اجباريا للنظام الحقيقي دون الأخذ بعين الاعتبار حجم رقم الأعمال المحقق (13) . ويندرج تأسيس ضريبة على أرباح الشركات في إطار وضع نظام ضريبي خاص بالشركات الذي يختلف عن النظام المطبق على الأشخاص الطبيعية، وهذا التمييز يبرره الإختلاف القانوني الموجود بين الشخص المعنوي والشخص الطبيعي، لذا فإن الضريبة على أرباح الشركات تلائم أكثر الشركات وهي تعمل على عصرنة جباية الشركات وجعلها أداة للإنعاش الاقتصادي . (14)

ويسعى الإصلاح الضريبي المتعلق في فرض الضريبة على أرباح الشركات، إلى تحقيق هدفين ، فمن جهة يهدف إلى تنظيم شكلي الذي سمح بتأسيس ضريبة خاصة على الأشخاص المعنوية كشركات الأموال، ومن جهة ثانية يهدف إلى تنظيم إقتصادي الذي سمح بتخفيض العبء الضريبي المطبق على الشركات، وتمكينها من الإنعاش والنمو الاقتصادي. ومن مزايا الضريبة على أرباح الشركات ما يلي : (15)

– تشجيع إقامة الشركات في شكل مجموعات (الشركة الأم و فروعها).

– زيادة المزايا لصالح المساهمين من خلال تقليص الضرائب المدفوعة على الأرباح الموزعة بعد إدراج تقنية الرصيد الجبائي.

– تخفيض الضريبة المدفوعة من خلال السماح بترحيل الخسائر السابقة إلى غاية السنة الخامسة.

تتميز الضريبة على أرباح الشركات بعدة خصائص نجملها فيما يلي :

– ضريبة وحيدة : حيث أنها تتعلق بضريبة واحدة تفرض على الأشخاص المعنويين.

– ضريبة عامة : كونها تفرض على مجمل الأرباح دون التمييز لطبيعتها.

– ضريبة سنوية : بحيث تفرض مرة واحدة في السنة على الأرباح المحققة خلال السنة.

– ضريبة نسبية : حيث يخضع الربح الضريبي لمعدل ثابت وليس لجدول تصاعدي.

– ضريبة تصريحية : بحيث يتعين على المكلف تقديم تصريح سنوي لجميع أرباحه (نموذج رقم 6) لدى مفتشية الضرائب التابعة للمقر الاجتماعي للمؤسسة الرئيسية، وذلك كآخر أجل نهاية شهر مارس للسنة التي تلي سنة الاستغلال.

من خلال الخصائص السابقة للضريبة على أرباح الشركات فإن هذه الضريبة تضمن المزايا التالية :

– الشفافية : وذلك من خلال النظرة الإجمالية لمجموع أرباح المكلف وطريقة تحديد الربح الخاضع للضريبة.

– البساطة : سواء بالنسبة للمكلف أو لإدارة الضرائب، بحيث هؤلاء المكلفين مطالبون بتصريح وبضريبة واحدة على الأرباح، وبالتالي تسهيل عملية مسك الملفات الضريبية ومراقبتها.

– الاقتراب من العدالة : من خلال إلغاء التمييز بين الشركات العمومية والشركات الخاصة وكذلك بين الشركات الوطنية والشركات الأجنبية (16) .

إن إدخال الضريبة على أرباح الشركات تجسد مبدأ فصل الضرائب على دخل الأشخاص والضرائب على دخل الشركات وهي تعمل على ضبط ضريبة قطاع الإنتاج للحفاظ على خزينة وطاقة تراكم المؤسسات الإنتاجية . كما تعتبر الضريبة على أرباح الشركات أداة ترشيد جباية المؤسسة .

و طبقا لقانون المالية التكميلي لسنة 2022 تفرض IBS بمعدل عادي يقدر ب 25 % و معدل مخفض يقدر ب 12.5 % بالنسبة للأرباح المعاد إستثمارها و يتم دفعها خلال ثلاث أقساط كما يلي :

التسبيق الأول : يدفع قبل 20 مارس
التسبيق الثاني : يدفع قبل 20 جوان
التسبيق الثالت : يدفع قبل 20 نوفمبر

وتساوي قيمة كل تسبيق 30 % الضريبة المتعلقة بالربح السنة السابقة على أن تتم التسوية عند دفع رصيد التصفية قبل 20 أفريل من السنة الموالية حيث أن :

مربع نص: رصيد التصفية = الضريبة المستحقة – مجموع التسبيقات المدفوعة

ويشكل وجود ثلاثة تسبيقات في دفع الضريبة على أرباح الشركات إحدى العوامل المساعدة في تخفيف الضغط على خزينة المؤسسة، وبالتالي في زيادة فعالية هذه الضريبة.

و لتقييم الضريبة على أرباح الشركات نضع الملاحظات التالية :

– يعمل التخفيض المستمر لمعدل الضريبة على أرباح الشركات على تخفيف العبء الضريبي على المؤسسة، ومن ثم تعزيز مركزها المالي وتوسيع قدراتها الإنتاجية. إلا أن اعتماد معدل وحيد على جميع المؤسسات دون تمييز بين القطاعات أو مراعاة لحجم تلك المؤسسات سيخفض من فعّالية تلك الضريبة، إذ قد يكون مجحفا في حق بعض المؤسسات ذات الربحية الضعيفة. لذلك فإن تلك المعاملة قد تؤثر سلبا على بعض المؤسسات ولا تشجعها على مبادرة الاستثمار.

– يشكل المعدل المخفض 12.5% للأرباح المعاد استثمارها أداة فعّالة لتحفيز المؤسسات على التوسع وزيادة حجم الاستثمار.

– إن تسديد هذه الضريبة في شكل ثلاث تسبيقات سيخفف العبء الضريبي على المؤسسات، كما أنه يسمح بتمويل دوري ومستمر لخزينة الدولة، وبالتالي احترام مبدأ الملائمة في التحصيل.

– إن رفض إدارة الضرائب لبعض التكاليف، وتحديد سقف لتكاليف أخرى، يعتبر أسلوب فعّال لمكافحة التهرب الضريبي. إلاّ أن تحكم منطق السوق في الأسعار، وإنهيار قيمة العملة الوطنية، سيجعل هذا الأسلوب عائقا أمام توسع المؤسسات كون المبالغ المسموح بخصمها ضعيفة.

3/ الرسم على القيمة المضافة

أسس الرسم على القيمة المضافة في الجزائر بموجب قانون المالية لسنة 1991، بالمقابل ألغي النظام السابق المتشكل من الرسم الوحيد الإجمالي على الإنتاج (TUGP)، والرسم الوحيد الإجمالي على تأدية الخدمات ((TUGPS ، وذلك نتيجة المشاكل التي شهدها هذا النظام من حيث تعقده وعدم ملاءمته مع الإصلاحات التي شهدها الاقتصاد الوطني.

إن الرسم على القيمة المضافة (TVA) وحسب تسميته يتعلق بالقيمة المضافة المنشأة خلال كل مرحلة من مراحل العمليات الاقتصادية والتجارية، وتتحدد هذه القيمة المضافة بالفرق بين الإنتاج الإجمالي والإستهلاكات الوسيطة للسلع والخدمات، كما أن الرسم على القيمة المضافة هي ضريبة غير مباشرة على الاستهلاك تجمع من طرف المؤسسة إلى فائدة الخزينة العمومية ليتحملها المستهلك النهائي.

يعتبر الرسم على القيمة المضافة أداة ضريبية لعصرنة الإقتصاد الوطني (17) ، ضريبة حديثة واسعة التطبيق سواء في الدول المتقدمة أو النامية، وذلك لما تتمتع به هذه الضريبة من خصائص هي:

* توسيع مجال التطبيق

يعتبر مجال تطبيق (TVA) جد واسع بحيث أنه يتضمن العمليات الخاضعة لـ(TUGP) و(TUGPS) وعمليات أخرى مثل التجارة بالجملة والمساحات الكبرى والمهن الحرة. إن توسيع مجال تطبيق الرسم على القيمة المضافة يسمح للدولة التحكم أكثر في النشاط الاقتصادي، بالإضافة إلى الحصول على موارد إضافية هامة وبالتالي زيادة مردودية هذه الضريبة.

* توسيع مجال الخصم

يمنح نظام الرسم على القيمة المضافة للخاضعين لهذه الضريبة إمكانية خصم مبلغ الرسم المحمل على مشترياتهم من مبلغ الرسم المستحق على مبيعاتهم، إن مجال ذلك الخصم لم يكتفي بالخصم المادي أو المالي كما هو الشأن في (TUGP)، بل تعداه ليشمل أيضا عمليات القطاعين الإداري والتجاري، بالإضافة إلى العمليات الخاضعة بتأدية الخدمات والتي ترتبط بالنشاط الخاضع للرسم على القيمة المضافة.

ويسمح أسلوب الخصم الجديد من جهة حيادية الضريبة، فهو لا يعرقل توسع نشاط المؤسسة بل يشجع المنافسة والمبادلات على المستوى الدولي، ومن جهة ثانية يعمل على ضبط المعاملات التجارية، بحيث يجبر التعامل بالفواتير التي تشكل الوسيلة الضرورية للاستفادة من حق الخصم.

* تقليص عدد المعدلات

حسب قانون المالية لسنة 2001 يحتوي نظام الرسم على القيمة المضافة على معدلين فقط عوض 18 معدل كما كان سائد في النظام السابق، ويطبق المعدلين على أساس رقم الأعمال غير متضمن للرسم (HT) ، بينما في النظام السابق كانت تطبق تلك المعدلات على أساس رقم الأعمال متضمن للرسم (TTC)، ويترتب على ذلك تخفيف العبء الضريبي.

لقد أدت الخصائص السابقة إلى بساطة وسهولة تطبيق الرسم على القيمة المضافة سواء بالنسبة لإدارة الضرائب أو للمؤسسة، وقد ساهم في فعّالية النظام الضريبي.

ويسعى المشرع تحقيق عدة أهداف من خلال تأسيس الرسم على القيمة المضافة، يمكن تصنيفها إلى قسمين كما يلي :

· على المستوى الداخلي

– تبسيط الضرائب غير المباشرة، وذلك بتعويض (TUGP) و(TUGPS) بضريبة واحدة هي (TVA) مع تقليص عدد المعدلات من (18) إلى (02).

– الإنعاش الاقتصادي من خلال تخفيض تكلفة الاستثمارات

– تشجيع الاستثمارات والمنافسة من خلال حيادية وشفافية الضريبة.

· على المستوى الخارجي

– حفز منافسة المؤسسات الجزائرية في الأسواق الخارجية عن طريق إلغاء العبء الضريبي الذي تتحمله المنتجات الوطنية عند تصديرها إلى الخارج.

– إحداث إنسجام بين الضرائب غير المباشرة على المستوى المغربي علما أن المغرب إعتمد الرسم على القيمة المضافة سنة 1986م، أما تونس في سنة 1988م، وبالتالي دفع وتيرة الإتحاد المغربي.

و يفرض الرسم على القيمة المضافة على أساس رقم الأعمال خارج الرسم بتطبيق معدل عادي 17% و معدل مخفض قدره 7 % .

و لتقييم الرسم على القيمة المضافة نضع الملاحظات التالية :

– يعمل الرسم على القيمة المضافة على تحفيز الاستثمار وتوسيعه بحيث سمح المشرع باسترجاع الرسم على القيمة المضافة المتعلق بمشتريات التجهيزات و وسائل الانتاج في نفس الشهر الذي اشتريت فيه، أي دون التأخير الشهري.

– تتميز هذه الضريبة بالحياد ولا تؤثر على نتيجة المؤسسة، بحيث تؤدي المؤسسة دور الوسيط بين المستهلك النهائي وإدارة الضرائب، كما أنها لا تدرج ضمن تكاليف المؤسسة.

– تعتبر تقنية الشراء بالاعفاء للرسم على القيمة المضافة أداة فعّالة، بحيث أنها تسمح للمؤسسة المعفية من الرسم على القيمة المضافة، بتحقيق مشتريات غير متضمنة للرسم على القيمة المضافة، ومن ثم تخفيض تكلفة الاستثمار.

– تسمح هذه الضريبة بتوفير إيرادات كبيرة لخزينة الدولة وعلى مدار السنة، نظرا لاتساع تطبيقها، ومواعيد تحصيلها الشهرية.

رغم المزايا السابقة للرسم على القيمة المضافة إلا أننا نسجل النقائص التالية :

– عدم عدالة هذه الضريبة حيث أنها نسبية ولا تراعي المقدرة التكليفية للمستهلك.

– رغم حيادية الرسم على القيمة المضافة على نتيجة المؤسسة إلا أن خزينة المؤسسة قد تتأثر سلبا، وذلك من خلال التأخير الشهري لاسترجاع الرسم المحمل على مشتريات البضائع والخدمات، ضف إلى ذلك فإن دفع الرسم على المشتريات يتم مباشرة عند إقتناء البضاعة، بينما البيع قد يتم على الحساب، وفي هذا الوضع تطرح مشكلة السيولة النقدية على مستوى خزينة المؤسسة.

– يشكل ضعف الوسائل المادية والبشرية لإدارة الضرائب عائقا لفعالية هذه الضريبة، بحيث يسمح لبعض التجار غير النزهاء التهرب من الضريبة على القيمة المضافة، من خلال تضخيم الرسوم القابلة للإسترجاع باستعمال فواتير شراء وهمية، أو بتخفيض مبالغ المبيعات عن قيمتها الحقيقية.

خامسا : ترقية فعالية النظام الضريبي الجزائري

قصد تحسين فعالية النظام الضريبي الجزائري نضع الإقتراحات التالية :

– رغم تخفيف العبء الضريبي على المكلف من خلال تخفيض معظم المعدلات الضريبية إلا أن ذلك غير كافي بحيث يجب أن تستند طريقة تحديد المعدلات الضريبية على دراسات ميدانية حتى تعكس واقع المجتمع الجزائري .

– ضرورة إنشاء لجنة لدى المديرية العامة للضرائب توكل لها مهمة مراجعة التشريع الضريبي قصد تحديد ثم معالجة مختلف الثغرات التي يتضمنها النظام الضريبي الجزائري .

– إصلاح شامل للإدارة الضريبية وفق المعايير الدولية في الأداء الضريبي .

– رغم التعديلات التي عرفها النظام الضريبي الجزائري إلا أننا نعتقد وجود بعض الجوانب تحتاج إلى تعديل و التي تتمثل فيما يلي :

* إعادة صياغة السلم المتصاعد الخاص بالضريبة على الدخل الإجمالي بشكل يقترب من العدالة الضريبية .

* إلغاء التأخير الشهري لإسترجاع الرسم على القيمة المضافة المحمل على مشتريات البضائع و الخدمات .

* إعادة النظر في تنظيم نظام الإقتطاع من المصدر و توسيع مجال تطبيقه ، حيث رغم أهميته في محاربة التهرب الضريبي إلا أن إقتصاره على بعض المداخيل يطرح إشكالا حول مدى عدالته، كما أنه يشكل ضغطا على سيولة المكلف، حيث أنه لا يراعي الوضعية المالية للمكلف المعني، كما أن مواعيد إستحقاقه متقدمة جدا ولا ينتظر إلى نهاية السنة.

– ضرورة زيادة فعالية مكافحة التهرب الضريبي من خلال توفر إرادة سياسية قوية لمكافحة التهرب و نشر الوعي الضريبي .

– ضرورة توفير الإستقرار السياسي والإقتصادي إلى جانب تطهير الإدارة من العراقيل والبيروقراطية والمحسوبية، بالإضافة إلى ذلك يجب توفير بيئة ملائمة للإستثمار من خلال توفير جميع الهياكل القاعدية الضرورية لإقامة الإستثمار، مع ضرورة وجود مصادر للتموين بالمواد الأولية وتوفر اليد العاملة المؤهلة
– العمل على تبسيط الإجراءات الإدارية المتعلقة بربط وتحصيل الضريبة .

– ضرورة الإعلان عن عفو ضريبي شامل يسمح المتهربين وأصحاب الأنشطة غير الشرعية من الإنتظام لدى إدارة الضرائب، وإعادة جدولة الضرائـب المترتبة عليهم لصالح النظام الضريبي.

– تحسين الموارد البشرية والتقنية لإدارة الضرائب، وفي هذا المجال نلح على ضرورة تعميم الإعلام الآلي في جميع الإدارات الضريبية.

– تبسيط قانون الضرائب وإجراءات تنفيذه ، حتى يسهل على المكلف فهم ذلك القانون ومن ثم إحترامه.

– إعادة النظر في أجور موظفي مصلحة الضرائب، وذلك لتحفيزهم على رفع مردودية العمل وإبعادهم عن إغراءات الممولين.

– رفع مستوى موظفي جهاز الضرائب، من خلال تكوين متخصص في الضرائب والذي يعمل على رفع مستوى تأهيل وتدريب تلك العناصر، مع وضع برنامج تكوين دوري قصير المدى لتلك العناصر كلما كان جديد في الميدان الضريبي.

– إقامة تعاون مستمر بين إدارة الضرائب ومختلف الإدارات الحكومية، وينتج عن هذا التعاون تزويد إدارة الضرائب بما تحتاجه من معلومات وتوضيحات حول نشاط المكلفين.

– اللجوء إلى التعاون الدولي في إطار تبادل المعلومات التي تفيد في الكشف عن الوضعية المالية للمكلف. ويتم ذلك من خلال عقد إتفاقات دولية لمكافحة التهرب الضريبي.
الخاتمة

لقد ساهم الإصلاح الضريبي في زيادة المردودية المالية لمختلف الضرائب، لكنه ما زال بعيدا عن الطموحات المعلنة في إطار السياسة الضريبية المنتهجة والتي محورها الأساسي يكمن في إحلال الجباية العادية محل الجباية البترولية، كما أن هيمنة الضرائب غير المباشرة في هيكل النظام الضريبي لا يدعم فعّالية النظام الضريبي لعدم عدالة تلك الضرائب. لذلك يجب على المشرع الضريبي التخفيف من حجم تلك الضرائب والإعتماد أكثر على الضرائب المباشرة من خلال تشجيع الاستثمار، وتحسين تنظيم وإدارة المؤسسات العمومية وبالتالي تحسين المنتوج الضريبي المترتب عن نشاطها، ضف إلى ذلك يجب تحسين التحصيل الضريبي ومكافحة ظاهرة التهرب الضريبي من خلال نشر الوعي الضريبي قصد تغيير الذهنيات المعادية للضريبة والاهتمام أكثر بالادارة الضريبية حتى تؤدي مهامها على الوجه الكامل.
الهوامش:
(1) المرسي السيد حجازي [1988]، النظم الضريبية، الإسكندرية، الدار الجامعية ، ص 7 .
(2) سعيد عبد العزيز عثمان [2000]، النظم الضريبية (مدخل تحليلي مقارن)، الاسكندرية، الدار الجامعية ، ص 13 .

(3) أحمد عبد العزيزالشرقاوي [1981]، السياسة الضريبية والعدالة الاجتماعية في مصر، القاهرة، معهد التخطيط القومي، ص 7 .

(4) بكري كامل، مندور أحمد [1989]، علم الاقتصاد، بيروت، الدار الجامعية ، ص 527 .

(5) و هو ما يعرف بليونة الضريبة التي تعتبر شرط ضروري لمرونة الضريبة .

(6) يونس أحمد البطريق [1998]، النظم الضريبية، الإسكندرية، الدار الجامعية ، ص 28 .

(7) Guy Gilbert [1996], la théorie économique de l’impôt optimal, revue française de finances publiques, N° 55 , p 94 .

(8) Christophe reckly [1987 ], rationalité économique et dècisions fiscales , librairie générale de droit et de juris prudence , paris , p 170 .

(9) مصطفى الكثيري [1985]، النظام الجبائي والتنمية الاقتصادية في المغرب، الدار البيضاء، دار النشر المغربية ، ص 125 .

(10) Ahmed Sadoudi [1995], la réforme fisclae, annales de IEDF, sans Numéro, Alger, ANEP, p 90.

(11) BOUDERBALA A [1994], la réforme fiscale (évaluation et perspectives), mutation revue éditée par la chambre nationale de commerce (CNC), N°7, P 20.

(12) Fiscalité directe [1993], actes du séminaire organisé par : D.G.I. en collaboration avec FM I, P 188.

(13) Mohand Cherif Ainouche [1993], l’essentiel de la fiscalité algérienne, Alger HIWARCOM , p 209.

(14) Ministère des Finances, D.G.I [1995] bulletin des Services Fiscaux N°12 .P 23 .

(15) Jean-luc Mathieu [1999], la politique fiscale, paris, économica, p 15.

(16) ناصر مراد [2003] , الإصلاح الضريبي في الجزائر للفترة 1992-2003, الجزائر , منشورات بغدادي , ص 71 .

(17) Jean – Luc Mathieu [1999], la politique fiscale, op.cit, p 74.
المراجع

1 – أحمد عبد العزيز الشرقاوي [1981]، السياسة الضريبية والعدالة الاجتماعية في مصر، القاهرة، معهد التخطيط القومي .
2 – سعيد عبد العزيز عثمان [2000]، النظم الضريبية (مدخل تحليلي مقارن)، الاسكندرية، الدار الجامعية .

3- كامل بكري ، مندور أحمد [1989]، علم الاقتصاد، بيروت، الدار الجامعية .
4 – المرسي السيد حجازي [1988]، النظم الضريبية، الإسكندرية، الدار الجامعية .

5- مصطفى الكثيري [1985]، النظام الجبائي والتنمية الاقتصادية في المغرب، الدار البيضاء، دار النشر المغربية .

6- ناصر مراد [2003] , الإصلاح الضريبي في الجزائر للفترة 1992-2003 , الجزائر , منشورات بغدادي .

7- يونس أحمد البطريق [1998] ، النظم الضريبية، الإسكندرية، الدار الجامعية .

8- وزارة المالية [2002] ، قانون الضرائب المباشرة و الرسوم المماثلة .

9- وزارة المالية [2002] ، قانون رقم 02 –11 المتضمن قانون المالية لسنة 2022 .

10- وزارة المالية [2003]، قانون رقم 03-22 المتضمن لقانون المالية لسنة 2022 .

11- وزارة المالية ، أمر رقم 06-04 المتضمن لقانون المالية التكميلي لسنة 2022 .

12- وزارة المالية [2008]، قانون رقم 07-12 المتضمن لقانون المالية لسنة 2022 .

13- Ahmed Sadoudi [1995], la réforme fisclae, annales de IEDF, sans Numéro, Alger,ANEP.

14- Bouderbala A [1994], la réforme fiscale (évaluation et perspectives), mutation revue éditée par la chambre nationale de commerce (CNC), N°7 .

15- Christophe reckly [1987 ], rationalité économique et dècisions fiscales , librairie générale de droit et de juris prudence , paris .

16-Fiscalité directe [1993], actes du séminaire organisé par : D.G.I. en collaboration avec FM I,

17- Guy Gilbert [1996], la théorie économique de l’impôt optimal, revue française de finances publiques, N° 55 .

18-Jean-luc Mathieu [1999], la politique fiscale, paris, économica .

19- Ministère des Finances, D.G.I [1995] bulletin des Services Fiscaux N°12 .

المقدمــــة:
لقد اقتضى التحول في جغرافية الإنتاج الصناعي إلى تحرير التجارة، و إزالة الحواجز الوطنية أمام المنتجات الأجنبية، وتمكين رأس المال الأجنبي المباشر من التدفق و الاتجاه إلى أكثر البيئات ملاءمة للإنتاج و التسويق، و الحصول على أكثر الامتيازات المقارنة التي يمكن أن يمنحها البلد المضيف، بغرض استغلال الموارد الطبيعية المتوفرة، و القوى البشرية ذات الكفاءات العالية، مع التأكد من توفر عوامل الضمانات اللازمة.
و استنادا إلى العديد من الآراء النظرية و الشواهد التطبيقية، يمكن للاستثمار الأجنبي المباشر أن يكون، في المدى الطويل ، عاملا مجزيا لتعزيز النمو القابل للاستمرار، وذلك لما يجسده من علاقات و روابط قوية بين البلد المضيف و الاقتصاد العالمي، كما يمكن أن تتجاوز هذه الروابط مجالات التكامل المالي و حركة عناصر الإنتاج، إلى فرص نقل التكنولوجيا من الدول المصدرة لرؤوس الأموال إلى الدول المضيفة.
و ضمن هذا السياق، شهد تدفق الاستثمارات الأجنبية المباشرة إلى الدول العربية تطورا ملحوظا حيث انتقلت من 0.25 مليار دولار عام 1995إلى نحو 6.03 مليار دولار عام 2001، وقد بلغ ذروته عام 1998، إذ وصل إلى حوالي 8.46 مليار دولار، ويرجع ذلك بشكل أساسي إلى القفزة النوعية التي شهدها حجم الاستثمارات الأجنبية في المملكة العربية السعودية الذي بلغ 4.29 مليار دولار. وتراجع بعد ذلك خلال عامي 1999 و 2000 إذ بلغ 4.28 مليار دولار و 2.42 مليار دولار على التوالي، إلا أن حجم الاستثمار في الدول العربية قد تضاعف بشكل ملحوظ عام 2001 بزيادة نسبتها 149% عما كان عليه عام 2000. ويعزى ذلك بشكل أساسي إلى الزيادة الملحوظة التي عرفتها الاستثمارات الأجنبية في كل المغرب عام 2001 ، إذ بلغ حجمها 2.66 مليار دولار مقابل 0.20 مليار دولار عام 2000، وكذلك الجزائر من 0.44 مليار دولار عام 2000 إلى 1.2 مليار دولار عام 2001 .
و على العموم فإن الاستثمار الأجنبي المباشر في الدول العربية لم يتجاوز في أحسن أحواله 1.5% من إجمالي الاستثمار الأجنبي المباشر في العالم ( عام 1997 )، كما بلغ متوسط نسبة الاستثمار الأجنبي المباشر من إجمالي الاستثمارات في العالم خلال الفترة 1995-2001 حوالي 0.65%، في حين قدر متوسط نسبة الاستثمارات الأجنبية المباشرة إلى الناتج المحلي الإجمالي في الدول العربية خلال الفترة ذاتها حوالي 0.7% .
إن الأهمية النسبية للاستثمارات الأجنبية المباشرة لا تختزل في كونها آلية تمويلية فحسب، و إنما تتعدى ذلك للإسهام في زيادة الأصول غير المنظورة و المتمثلة أساسا في تعميق مفهوم تقليص نفقات الإنتاج عن طريق اقتصاديات الحجم، و تجسيد نظم التسيير المتقدمة، و ترقية أداء العنصر البشري، وتحفيز النشاط التصديري إلى الأسواق الأجنبية،ودعم القدرات التنافسية للاقتصاديات المضيفة. و لذلك ساد اتجاه تنافسي متصاعد بين الدول النامية، و منها الدول العربية ، بغرض تحسين بيئتها الاستثمارية و تقديم المزيد من الحوافز لرأس المال الأجنبي . وعلى هذا الأساس من المفيد أن نتساءل :
عن مدى قدرة و فعالية الحوافز المعتمدة في الاقتصاديين محل الدراسة ، على اجتذاب رأس المال الوطني و الأجنبي ؟ وهل المزايا و الحوافز الممنوحة للاستثمارات الأجنبية كفيلة بتحسين وضع الدولتين ضمن المؤشرات الدولية؟
إن محاولة الإجابة على الإشكالية السابقة ، تقودنا إلى تحليل جوانب الموضوع من خلال المحورين التاليين :
أولا : مفهوم المناخ الاستثماري و مقوماته ، تحليل نظري ؛
ثانيا : مزايا و حوافز الاستثمار الأجنبي في الاقتصاديين محل الدراسة : تونس و الجزائر .
و فيما يلي تحليل لكل محور على حده .
أولا: مفهوم المناخ الاستثماري ومقوماته
I-التعريف : لقد تطور مفهوم المناخ الاستثماري تدريجيا إلى أن أصبح يشتمل على توليفة مركبة من العوامل الاقتصادية و الاجتماعية و السياسية التي تسعى من خلالها الجهات الوصية إلى الترويج للقطر و للفرص الاستثمارية.
هناك أكثر من تعريف للمناخ الاستثماري، يمكننا الإشارة إلى تعريفين فقط ، هما:
التعريف الأول: يقصد بالمناخ الاستثماري » مجمل الأوضاع السياسية و الاقتصادية و الاجتماعية و القانونية المؤثرة على توجهات حركة رؤوس الأموال، ذلك أن رأس المال عادة ما يتسم بالجبن و يتحرك من الأوضاع السيئة إلى الأوضاع الأحسن حالا « .
التعريف الثاني: يقصد بالمناخ الاستثماري » مجمل الأوضاع و الظروف المؤثرة في اتجاه تدفق رأس المال و توظيفه ، و تشمل هذه الظروف الأبعاد السياسية ، و الاقتصادية ، و كفاءة و فعالية التنظيمات الإدارية ، التي يجب أن تكون ملائمة و مناسبة لجذب و تشجيع الاستثمارات المحلية و الأجنبية « .
II – مقاومات المناخ الاستثماري : يرتكز المناخ الاستثماري الجاذب لرؤوس الأموال الوطنية و الأجنبية على عدة مقومات، نوجز أهمها فيما يلي:

1 – المناخ السياسي و الأمني:
هناك مجموعة من العوامل تؤثر على مدى ملاءمة المناخ الاستثماري، حيث عدم توافر الاستقرار السياسي و الأمني،يؤدي إلى خفض معدلات الادخار و بالتالي خفض معدلات الاستثمار. و بذلك يفقد المستثمر الثقة في استقرار الجهاز الحاكم،الأمر الذي يدفعه إلى توطين أصوله الاستثمارية في المناطق الأكثر استقرارا و أمنا.
و يتأثر المناخ السياسي و الأمني بمجموعة من العوامل، نوجزها فيما يلي :
أ – النمط السياسي المتبع من حيث كونه نظاما ديموقراطيا أو دكتاتوريا؛
ب – موقف الأحزاب السياسية تجاه الاستثمارات الأجنبية؛
ج – درجة الوعي السياسي من حيث الرغبة في السماح للاستثمارات الأجنبية للمشاركة في عملية التنمية الاقتصادية و الاجتماعية؛
د – دور المؤسسة العسكرية في إدارة شؤون البلد المضيف و درجة الوعي السياسي لديها و مدى تفهمها لمشاكل التنمية الاقتصادية.
2 – المناخ الثقافي و الاجتماعي:
يشتمل هذا المناخ على مجموعة من العوامل المؤثرة على نشاط المشروع و إمكانية تكامله و مقدار التعاون المطلوب، و يبرز ذلك من خلال:
أ – دور السياسة التعليمية و التدريبية و التكوينية المعتمدة؛
ب – درجة الوعي بعناصر و مقومات التقدم الاقتصادي، و درجة تفهم و تعاون أفراد المجتمع لنشاط الشركات الأجنبية؛
ج – دور الجمعيات و النقابات العمالية في تنظيم و تحسين القوى العاملة ؛
د – درجة الوعي الصحي، و مقدار التأمينات الاجتماعية المتبعة.
3 – المناخ الاقتصادي: ويمكن إجمال أهم العوامل المؤثر في المناخ الاقتصادي ضمن الآتي:
أ – مقدار الموارد الطبيعية المتاحة داخل البلد ؛
ب – مقدار البنية التحتية و مدى صلاحيتها؛
ج – درجة المنافسة المتاحة داخل الدول و القدرة على مواجهة المنافسة الخارجية؛
د – مرونة السياسة المالية و النقدية، و ما تحتويه من تحفيزات ؛
هـ – درجة وضوح و استقرار قوانين الاستثمار و مقدار القيود المفروضة على رأس المال المستثمر؛
و – مدى كفاءة البنوك و قدرتها على توفير المعلومات للمستثمر و معدلات الفائدة على التسهيلات الائتمانية، و مدى كفاءة سوق المال داخل الدولة ؛
ز – مدى استقرار السياسات السعرية و معدلات التضخم ؛
ح – درجة الحماية المتبعة داخل الدولة ، من حيث ضمان حقوق المستثمرين في تحويل رأس المال و الأرباح.

ثانيا: مزايا وحوافز الاستثمار في الاقتصاديين محل الدراسة ، الاقتصاد التونسي و الاقتصاد الجزائري :
بغرض تشجيع الاستثمار الوطني و استقطاب المزيد من الاستثمارات الأجنبية ،دأبت الاقتصاديات العربية – و بشكل متسارع – في اعتماد جملة الإجراءات و التدابير الكفيلة بتهيئة مناخ الاستثمار و تقديم مختلف أشكال الحوافز . و ذلك عن طريق :
• إزالة القيود الضريبية و الجمركية على راس المال المستثمر ؛
• منح رؤوس الأموال المستثمرة والإعفاءات الضريبية الملائمة ؛
• تشجيع المشروعات الأجنبية على إعادة استثمار أربحها في الدول المضيفة ، وذاك بإعفاء ما قد يعاد استثماره منها من الضرائب ؛
• القضاء على الإزدواج الضريبي الدولي الذي قد تتعرض له رؤوس الأموال الأجنبية .
وضمن هذا السياق ،سنتناول أهم الحوافز التي تضمنتها تشريعات الدولتين محل الدراسة وهما تونس ، و الجزائر .
I ـ مزايا وحوافز الاستثمار في تونس :
بغرض تحفيز الاستثمار ودفع المسار التنموي ، اعتمدت تونس خلال السنوات العشرة الأخيرة ، عددا من الإجراءات و التدابير كان من أبرزها إصدار قانون موحد للاستثمار سنة 1993 . و الذي غطى معظم القطاعات بإستثناء أنشطة الخدمات المالية ، والطاقة والمناجم والتجارة الداخلية . وقد اشتمل هذا القانون على العديد من الحوافز حسب عدد من الأولويات ، نذكر منها :
التصدير ، والتنمية الجهوية ، والتنمية الزراعية ، وحماية البيئة ، وتطوير التكنولوجيا ، ومساندة التنمية في ميادين التربية والتعليم العالي، والتكوين المهني ، والصحة ، والثقافة .
و فيما يلي نتناول أهم المزايا و الحوافز المعتمدة :
I ـ1 / الحوافز الممنوحة للتنمية الجهوية : حيث اشتملت على ما يلي
أ ـ الطرح الكلي للمداخيل والأرباح من أساس الضريبة خلال العشر سنوات الأولى، وطرح نسبة 50 % منها خلال العشر سنوات الموالية ؛
ب ـ مساهمة الدولة في تحمل المصاريف الناتجة عن أشغال البنية الأساسية ؛
ج ـ طرح الأرباح و المداخيل التي يقع استثمارها ؛
د ـ تتراوح منحة الاستثمار بين 15 و25 % من تكاليف المشروع حسب موقعه ؛
هـ ـ تتكفل الدولة بمساهمة الأعراف في النظام القانوني للنظام الاجتماعي لمدة خمس سنوات ابتداء من الدخول في طور الإنتاج .
I ـ2/ الحوافز الممنوحة للنهوض بالتصدير : وقد اشتملت على ما يلي :
أ ـ إعفاء التاجر من الرسوم و الضرائب الموظفة على المواد الأولية و المواد النصف مصنعه و الخدمات الضرورية الإنتاج ؛
ب ـ الطرح الكلي للأرباح من الضريبة خلال العشر (10)سنوات الأولى ، ويصبح هذا الطرح 50 % ابتداء من السنة 11 ولمدة غير محددة ؛
ج ـ الإعفاء الكلي للمداخيل والأرباح التي يقع استثمارها من أساس الضريبة ؛
د ـ إمكانية التسويق في تونس 20 % من رقم المعاملات التصدير.
I ـ 3 / الحوافز الممنوحة للتنمية الفلاحية : وتتمثل أساسا فيما يلي :
أ ـ طرح كل المداخيل و الأرباح المتأتية من هذه الاستثمارات من أساس الضريبة خلال العشر (10)سنوات الأولى ابتداء من تاريخ الدخول في طور الإنتاج ؛
ب ـ يستفيد الاستثمار من منحة قدرها 7 % من تكاليف المشروع ؛
ج ـ تتحمل الدولة مصاريف البنية الأساسية بالنسبة للاستثمارات المنجزة لتهيئة مناطق تربية الأسماك و الأحياء المائية ، أو لتهيئة مناطق الري بالمياه الساخنة؛
د ـ منح 8 % لفائدة المشاريع المنجزة بالمناطق ذات الظروف الصعبة .
I ـ4 / الحوافز لمساندة التنمية :
أ ـ الإعفاء من الرسوم الجمركية ومعلوم الاستهلاك و توقيف العمل بالأداء على القيمة المضافة بالنسبة للتجهيزات ؛
ب ـ طرح الأرباح من أساس الضريبة على الدخل في حدود 50 % ؛
ج ـ تخفيض الأداء إلى نسبة 10 % فيما يتعلق بالمداخيل و الأرباح .
I ـ 5 / الحوافز الممنوحة لحماية البيئة :
أ ـالاعفاء الكلي من الرسوم الجمركية، وتوقيف العمل بالأداء على القيمة المضافة ومعلوم الاستهلاك ؛
ب ـ طرح نسبة 50 % من المداخيل والأرباح الصافية الخاضعة للضريبة ؛
ج ـ تخفيض الأداء إلى نسبة 10 % فيما يتعلق بالمداخيل و الأرباح ؛
د ـ منحة استثمار بنسبة 20 % من تكاليف المشروع .
بالإضافة إلى ما سبق عملت الجهات الوصية في تونس على منح العديد من التسهيلات والضمانات للمستثمر الأجنبي، تتلخص أساسا في :
أ – حرية تحويل الأرباح وقيمة بيع الأصول بما في ذلك فائض القيمة ؛
ب ـ حماية حقوق الملكية الصناعية ؛
ج ـ عدم الازدواج الضريبي ؛
د – الاعتراف بقرارات التحكيم الأجنبية وتنفيذها ؛
هـ- تغطية المخاطر غير التجارية .
إن سلسلة الإجراءات والتدابير المعتمدة في تونس، مكنت من زيادة تدفق حجم الاستثمار الأجنبي المباشر، حيث قفز من 668 مليون دولار عام 1998 إلى نحو 821 مليون دولار عام 2022 . كما تطورت الاستثمارات العربية في تونس بمعدلات معتبرة، حيث بلغت عام 1995 54.7 مليون دولار فيما وصلت عام 2022 نحو 75 مليون دولار .
لقد مكنت هذه الاستثمارات من إحداث أزيد من 154 مؤسسة برأس مال عربي ، حيث تنقسم إلى 50 مؤسسة مصدرة كليا ، و104 مؤسسة مصدر جزئيا . ويستقطب قطاع السياحة أهم قسط من الاستثمارات بنسبة 68 % ، يليه قطاع الصناعة بنسبة 28 % ، ثم قطاع الفلاحة 6% .
لقد استطاعت هذه الاستثمارات من توفير نحو14612 منصب شغل ، يساهم قطاع السياحة بأوفر قسط فيها . كما تساهم الاستثمارات العربية في تنشيط السوق المالية ، حيث بلغت هذه الاستثمارات في هذا المجال 30.6 مليون دولار عام 1998 .
بالإضافة إلى الدور الهام الذي تقوم به المؤسسات البنكية المشتركة التونسية العربية في تطوير الاستثمارات الأجنبية و العربية بتونس ، عن طريق تشخيص المشاريع وعرضها على المستثمرين العرب والأجانب للإنجاز في شكل شراكة . وتجدر الإشارة هنا إلى أن القطاعات التي يمكن أن تحظى باهتمام المستثمر الأجنبي والعربي ، تعتبر قطاعات واعدة ، تتوزع على الصناعة، والزراعة، والخدمات ، والسياحة .
كما أن انفتاح تونس على محيطها الإقليمي في إطار الشراكة الأورومتوسطية و ارتباطها بعدد من الاتفاقيات التجارية التفاضلية مع الدول المغاربية و العربية ، فضلا على انضمامها إلى المنظمة العالمية للتجارة ، قد مكنها من تحقيق مناخ ودي اتجاه المستثمرين الأجانب ، حيث جاء في التقرير الذي أعدته الندوة الاقتصادية العالمية بدافوس (DAVOS) لسنة 1998 حول القدرة التنافسية في إفريقيا، أن تونس تحتل المرتبة الثانية في هذا المجال بعد جزر الموريس باعتبار النمو الاقتصادي ، ومستوى الدخل ومؤهلات الموارد البشرية .
علاوة على هذا ، صنفت تونس كأفضل بلد ، استنادا إلى أربعة وعشرين مؤشرا من مجموع ستة وثمانين تم اعتمادها في التقرير المذكور، تخص أساسا الانفتاح الاقتصادي ومستوى البنية الأساسية و مؤهلات الموارد البشرية بالإضافة إلى الإطار القانوني و المؤسساتي .
و بشهادة المؤسسة الأمريكية The Heritage Foundation صنفت تونس خلال عام 2022 ضمن الدول ذات الاقتصاد الحر شبه الكامل ،حيث رتبت الأولى في إفريقيا ، والسابعة عربيا، و الثامنة والستون عالميا .
و على العموم ، فإن مناخ الاستثمار في تونس يتسم بالجاذبية و الملائمة ، و يبقى على الجهات الوصية العمل على تطويره و تكييفه مع مقتضيات الاستراتيجية التنموية للبلد من جهة ، و تطلعات المستثمرين من جهة أخرى .

II ـ مزايا و حوافز الاستثمار في الجزائر :
ضمن التوجيه الرامي إلى تشجيع الإستثمار المحلي و استقطاب المزيد من رأس المال الأجنبي ، ما فتئت الجزائر في تطبيق الإجراءات و التدابير ذات الأبعاد التصحيحية ، مستهدفة الحد من التشوهات الهيكلية و إعادة تأهيل المؤسسات الإقتصادية ، بالإضافة إلى تقديم المزيد من الضمانات لفائدة المستثمرين (الوطنيين و الأجانب) مع تسهيل و تبسيط الإجراءات . و في هذا الصدد تم إصدار المرسوم التشريعي رقم: 93-05 المؤرخ في 05 أكتوبر 1993 و المتضمن انشاء وكالة ترقية الإستثمارات و دعمها و متابعتها (APSI) ، حيث تمثلت مهامها أساسا في :
أ ـ دعم و مساعدة المستثمرين ، و منح المزايا الخاصة بالاستثمارات ؛
ب ـ تزويد المستثمر بالمعلومات ذات الطابع الإقتصادي و التقني و التشريعي و التنظيمي ؛
ج- إجراء التقويم المطلوب لمشاريع الإستثمار قصد صياغة قرار منح المزايا للمستثمر .
و تجدر الإشارة إلى أنه تم تعديل المرسوم التشريعي السابق بإصدار الأمر رقم 01-03 المؤرخ في 20 أوت 2001 ، و المتضمن تطوير الاستثمار، بالإضافة إلى الأمر 01-04 المؤرخ هو الآخر في 20 أوت 2001 ، و المتعلق بتنظيم المؤسسات العمومية و الإقتصادية و تسييرها و خوصصتها إلى جانب نصوص قانونية أخرى ذات طابع تشريعي و تنظيمي ، و ذلك بغرض تعميق الإصلاحات الإقتصادية و تحسين فعاليتها ، و خلق المناخ الملائم لتحريض الإستثمارا ت الأجنبية و الوطنية .
إن شروط نجاح أي قانون للإستثمارات يرتكز على أربعة مبادئ أساسية متصلة بتحقيق مشاريع الإستثمار الأجنبية هي : مبدأ حرية الاستثمار ، و رفع القيود الإدارية المفروضة عليه ، و عدم الإلتجاء إلى التأميم و حرية تحويل رأس المال و العوائد الناتجة عنه ،و التحكيم الدولي . و بذلك نعتقد أن الأمر رقم 01 -03 يتماشى، في كثير من جوانبه ، مع هذه المبادئ .
II- 1/ : إجراءات دعم الإستثمار :
استنادا إلى المادة التاسعة (09) من الأمر 01-03 المذكور أعلاه ، قد نص النظام العام على جملة الحوافز الضريبية و شبه الضريبية و الجمركية المقدمة للمستثمرين ، يمكننا إيجازها فيما يلي :
1/ مرحلة بدء الإنجاز : يستفيد الإستثمار من الحوافز التالية :
أ ـ تطبيق النسبة المخفضة في مجال الحقوق الجمركية فيما يخص التجهيزات المستوردة ؛
ب ـالإعفاء من الضريبة على القيمة المضافة TVA فيما يخص السلع و الخدمات ؛
ج ـ الإعفاء من رسم نقل الملكية بعوض فيما يخص كل المقتنيات العقارية التي تمت في إطار الإستثمار المعني .
أما فيما يخص النظام الخاص، فقد تم منح مزايا لفائدة الإستثمارات التي تنجز في المناطق التي تتطلب تنميتها مساهمة خاصة من الدولة ، بالإضافة إلى الإستثمارات ذات الأهمية الخاصة للإقتصاد الوطني ، لا سيما عند استخدام تكنولوجيا خاصة من شأنها أن تحافظ على البيئة و تحمي الموارد الطبيعية و تدخر الطاقة و تفضي إلى تنمية مستديمة . و فيما يلي إيجاز للمزايا الممنوحة :
أ ـ الإعفاء من دفع حقوق نقل الملكية بعوض فيما يخص كل المقتنيات العقارية التي تتم في إطار الاستثمار؛
ب ـ تطبيق حق ثابت في مجال التسجيل بنسبة مخفضة 0.2% فيما يخص العقود التأسيسية و الزيادات في رأس المال ؛
ج ـ تكفل الدولة جزئياً أو كليا بالمصاريف بعد تقييمها من الوكالة ، فيما يخص الأشغال المتعلقة بالمنشآت الأساسية الضرورية لإنجاز الإستثمار ؛
د ـ الإعفاء من الضريبة على القيمة المضافة (TVA) فيما يخص السلع و الخدمات التي تدخل مباشرة في إنجاز الإستثمار ، سواءاً كانت مستوردة أو مقتناة من السوق المحلية ، و ذلك عندما تكون هذه السلع و الخدمات الموجهة لإنجاز عمليات تخضع للضريبة على القيمة المضافة .
2/ مرحلة انطلاق الاستغلال : بعد معاينة إنطلاق الإستغلال ، تمنح المزايا التالية :
أ ـ الإعفاء لمدة عشرة (10) سنوات من النشاط الفعلي من الضريبة على أرباح الشركات (IBS) و من الضريبة على الدخل الإجمالي (IRG) على الأرباح الموزعة و من الدفع الجزافي (VF) ومن الرسم على النشاط المهني (TAP) ؛
ب ـ الإعفاء لمدة عشر (10)سنوات ابتداءا من تاريخ الإقتناء من الرسم العقاري على الملكية العقارية التي تدخل في إطار الإستثمار .
ج ـ منح مزايا إضافية من شأنها أن تحسن أو تسهل الإستثمار مثل تأجيل العجز و آجال الإهتهلاك.
بالإضافة إلى ما سبق ، فقد تضمن الأمر :01-03 المؤرخ في: 20/08/2001 مزايا أخرى أهمها :
أ ـ تقليص الأجل الممنوح لوكالة تطوير الإستثمار، من شهرين إلى شهر واحد للرد على المستثمر في حالة طلبه مزايا إضافية من الوكالة ؛
ب ـ عدم التفرقة بين المستثمر الوطني و المستثمر الأجنبي ، و بين المستثمر العمومي و المستثمر الخاص و بين الشخص الطبيعي و الشخص المعنوي ، بحيث يحظى كليهما بمعاملة عادلة و منصفة ؛
ج ـ في حالة عدم التوصل ، عن طريق الجهات القضائية الجزائرية ، إلى تسوية مرضية للنزاع بين المستثمر الأجنبي و الدولة الجزائرية ، يمكن لجوء المستثمر الأجنبي إلى هيئات التحكيم الدولية .
و يمكن الإشارة إلى أن قانون المالية لسنة 1996، و المادة 138 من قانون الضرائب المباشرة ، و كذا المادة 309 من قانون الضرائب قد تضمنت عدة مزايا للمستثمرين المنتجين و الذين يصدرون سلعاً و خدمات إلى الأسواق الخارجية ، نذكر منها :
أ ـ إعفاء الشركات القائمة بعمليات بيع السلع و الخدمات للتصدير من دفع الضريبية المفروضة على أرباحها المحققة بصورة مؤقتة لمدة خمس (05)سنوات ؛
ب ـ إعفاء الشركات من آداء الدفع الجزافي (VF) بصورة مؤقتة لمدة خمس (05) سنوات .
ج ـ إمكانية استفادة المصدر من تخفيضات بنسبة تقدر بـ: 50% تمنحها الشركات الوطنية للملاحة البحرية و الجوية ، و تلك التي تمنحها الموانئ في مجال نقل البضائع .

II-2 الأجهزة المكلفة بالإستثمار :
بغرض تنظيم مسائل الاستثمار، أنشأت الجهات الوصية بعض الأجهزة ، أوكلت لها مهمة الإشراف و متابعة المشروعات الإستثمارية ، تمثلت أساساً في ثلاثة أجهزة هي :
1- المجلس الوطني للاستثمار : (CNI) Le Conseil National De L’investissement :
يشرف عليه رئيس الحكومة ، و يضطلع بالمهام التالية :
* صياغة استراتيجية و أولويات الاستثمار ؛
* تحديد المناطق المعنية بالتنمية ؛
* إقرار الإجراءات و المزايا التحفيزية ؛
* المصادقة على مشاريع إتفاقيات الإستثمار .
2- الوزارة المنتدبة لدى رئيس الحكومة المكلفة بالمساهمة و ترقية الإستثمار : Le Ministère Délégué du chef du Gouvernement chargé de la participation et la promotion de l’investissement حيث تضطلع بالمهام التالية :
* تنسيق الأنظمة المرتبطة بتحضير و تجسيد برامج الخوصصة ؛
* اقتراح إستراتيجيات ترقية و تطوير الإستثمار .
3 ـ الوكالة الوطنية لتطوير الإستثمار Agence nationale de développement de l’investissement(ANDI): وضعت تحت إشراف رئيس الحكومة ، و نظمت في شكل شباك وحيد (Guichet Unique ) ، يضم مجموعة من الإدارات و الأجهزة المعنية بالإستثمار مثل : بنك الجزائر ، إدارة الضرائب ، أملاك الدولة ، إدارة الجمارك ، البلدية ، CNRC ،ANEM CALPI ،… و تضطلع بالمهام التالية :
* تستقبل و تعالج تصريحات الإستثمار ؛
* ترافق و تساعد المستثمرين في استكمال الإجراءات و إنشاء المشروعات الإستثمارية ؛
* تصدر قرارات منح المزايا و التحفيزات ؛
* تضمن متابعة الاستثمارات خاصة احترام الالتزامات الموقعة من قبل المستثمر .
II-3 واقع و مستقبل الإستثمار الأجنبي في الجزائر :
إن سلسلة البرامج و الإجراءات التصحيحية التي شرعت فيها الجزائر منذ عدة سنوات ، قد سمحت بتحقيق جملة من النتائج، نوجز بعضها فيما يلي :
1 ـ تحقيق أهداف الاستقرار الكلي (تحقيق التوازنات الكلية) و ذلك عن طريق :
• التخفيض الكبير لمعدل التضخم ؛
• استقرار أسعار الصرف ؛
• توازن الموازنة العامة ؛
• تخفيض المديونية الخارجية ؛
* زيادة معتبرة لاحتياطي الصرف .
2 ـ تحرير التجارة الخارجية ؛
3 ـ وفرة الموارد البشرية و المادية ؛
4 ـ كثافة الهياكل القاعدية .
إن هذه النتائج و غيرها قد سمحت بتوطين عدد من الإستثمارات الأجنبية و لا سيما تلك التي تمت في قطاع المحروقات في شكل شراكات مع الشركات العالمية ، بالإضافة إلى بعض الإستثمارات المحدودة في قطاعات أخرى مثل : قطاع الحديد و الصلب ، و قطاع الكيمياء و المواد الصدلانية .
كما سجلت بعض الإستثمارات الأجنبية في قطاعي المال و البنوك ، من خلال فتح فروع لبنوك و مؤسسات مالية مختلطة ، فضلا عن توجه بعض المستثمرين الأجانب لعقد شراكات مع بعض المؤسسات الجزائرية الخاصة.
و استنادا إلى إحصائيات مؤتمر الأمم المتحدة للتجارة و التنمية UNCTAD ، فقد تطور تدفق الإستثمارات الأجنبية المباشرة في الجزائر من 17 مليون دولار خلال الفترة 1985 – 1995 إلى 438 مليون دولار عام 2000 في حين بلغ عام 2022 نحو 1065 مليون دولار .
أما الإستثمارات العربية في الجزائر فقد شهدت هي الأخرى تطوراً ملحوظاً حيث انتقلت من 35 مليون دولار عام 1995 إلى 350 مليون دولار عام 2000 ، في حين تقلصت عام2002 إلى نحو 75 مليون دولار ، و قد تم توزيع الإستثمارات الوافدة خلال عام 2022 على بعض القاطاعات الإقتصادية حيث سجلت 63% لقطاع الصناعة ، و 23% لقطاع الخدمات ، و15% لقطاع الزراعة .
و بغرض استقطاب المزيد من رأس الأجنبي و ترقية الإستثمار الوطني ، كثفت الجزائر من جهودها الترويجية و ذلك عن طريق :
1- عقد حوالي 24 مؤتمراً في الجزائر بهدف الترويج للاستثمار، إلى جانب استعراض مجالات أخرى منها إدارة أعمال المؤسسات الصغيرة و المتوسطة ، و السياحة .
2- المشاركة في ثلاثة ملتقيات بفرنسا و البحرين بهدف الترويج للإستثمار .
3- القيام يزيارات ميدانية قامت بها الوكالة الوطنية لتطوير الإستثمار و بعض رجال الأعمال الجزائريين لكل من تركيا و فرنسا و ليبيا ، و ألمانيا و إيطاليا .
4- إصدار المرسوم التنفيذي رقم :02-295المؤرخ في: 15/09/2002 ، و المحدد لكيفية تسيير التخصيص الخاص رقم : 107-302 المتعلق بصندوق دعم الإستثمار .
5- انشاء مجلس الأعمال السعوديين و الجزائريين ، و ذلك خلال انعقاد اللجنة المشتركة الجزائرية السعودية بهدف ترقية التبادل التجاري و الإقتصادي بين البلدين ، و الترويج لفرص الإستثمار و تنميته.

III- ترتيب الجزائر ضمن بعض المؤشرات الدولية :
لقد أثبتت بعض الدراسات أن هناك دلالة إحصائية قوية بين ترتيب القطر في بعض هذه المؤشرات و بين مقدار ما يستقطبه من استثمار أجنبي . حتى و إن لم تصل درجة الدقة الكاملة ، فإنها حتماً تعد من محسنات القرار، أي من الأدوات التي تزكي القرار و ترجحه ، و بذلك فهي لا بد أن تدخل في حسابات رجال الأعمال وصانعي القرار، للإفادة من مدلولاتها التأشيرية الهامة. و في ما يلي نستعرض وضع الجزائر ضمن بعض المؤشرات الدولية .
1- مؤشر الحرية الإقتصادية Economic Freedom Index :
خلال عام 2022 ، رتبت الجزائر ضمن هذا المؤشر في الرتبة الحادية عشر (11) من أصل عشرين (20) دولة عربية ، و الرتبة الأربعة والتسعين (94) دولياً من أصل 161 دولة ، وقد صنفت بحرية اقتصادية ضعيفة .
2- مؤشر الاستدامة البيئية Environmental Sustainability Index :
استنادا إلى هذا المؤشر ، رتبت الجزائر خلال عام 2022 في الرتبة الثالثة (03) من أصل 16 عربياً بعد كل من الأردن و تونس ، و الرتبة 70 دولياً من أصل 142 دولة و ذلك برصيد المؤشر قدره 49.4 نقطة .
3- المؤشر المركب للمخاطر القطرية Composite Country Risk Rating :
خلال عام 2022 حصلت الجزائر على الرتبة 14 عربياً من أصل 18 دولة عربية و الرتبة 87 دوليا من أصل 140 دولة ، حيث بلغت قيمة المؤشر 63.8 نقطة ، بدرجة مخاطرة معتدلة .

خاتمـــــة

في ضوء ما تم عرضه يتبين أن تهيئة مناخ الاستثمار، يعتبر ركيزة أساسية تتسابق ، من خلالها معظم الدول ، بغية جذب أكبر حصة من الأصول الاستثمارية . ورغم الجهود الكبيرة المبذولة ، إلا أن حجم الاستثمارات الأجنبية المباشرة في المنطقة العربية ، لا يزال محدودا بالنظر إلى المقدرات الاقتصادية الكبيرة التي تتمتع بها ، بالإضافة حجم التدفقات العالمية لرؤوس الأموال الأجنبية ؛ إذ أن اهتمام المستثمر الأجنبي لا ينصب سوى على الاستثمار في قطاع المحروقات، بالنسبة للدول النفطية مثل الجزائر، قطاع و بدرجة ضئيلة على باقي القطاعات الصناعية ،و الخدمية، والتجارية .
و الجدير بالملاحظة ،، وتحديدا الدولتين محل الدراسة تونس و الجزائر ، و كغيرهما من الدول العربية و الدول النامية ، قد سعتا جاهدين لإعتماد تشريعات توصف بالملاءمة و الجاذبة لرأس المال الوطني و الأجنبي ، إلا أن رغبات المستثمرين تطالب بمزيد من المزايا و الحوافز
و على هذا الأساس ، و بغية تطوير المناخ الاستثماري ، يمكننا اقتراح ما يلي :
1 – مواصلة تطبيق السياسات التصحيحية للاقتصاد الوطني ذلك في المجالات التالية : تحرير التجارة الخارجية ، و التخلي التدريجي عن الحماية، و تحرير و تنظيم أسواق الصرف الأجنبي، وترقية التشريعات بما يتوافق مع استراتيجية التنمية في المنطقة من جهة،و بما يتطلع إليه المستثمر من جهة ثانية ؛
2 – تطوير بيئة الاستثمار في كافة مناطق الوطن ، لإحداث انتشار جغرافي أكبر توازنا ؛
3 – العمل على الترويج للفرص الاستثمارية في الدول الأجنبية و العربية من خلال :
* تكثيف المشاركة في المعارض الدولية ؛
* تطوير نظام الإعلام الاقتصادي عن طريق التحديث الدوري لقاعدة المعطيات الاقتصادية.
4 – الترويج للقطر من خلال التنسيق و التقارب السياسي مع الشركاء الأجانب و العرب و العمل من أجل توصيل صورة أكثر موضوعية للحالة الأمنية و السياسية للجزائر ؛
5 – تكثيف أوجه التعاون و التنسيق على المستوى الإقليمي و الدولي، مع ترقية فرص الشراكة الأجنبية و العربية .

مكانة المحاسبة العمومية في التسيير الاقتصادي والمالي للأملاك العمومية :
لا يمكن التطرق إلى الأملاك العمومية دون التطرق إلى كيفية تسيير ميزانيات الإدارات العمومية فدراسة المالية العمومية لا تكفي للإطلاع على جميع الأموال العمومية وتوزيعها ( إيرادات، نفقات )لذا يتم اللجوء إلى المحاسبة العمومية.
تعريف المحاسبة العمومية:
تتطرق لمجموع المعاملات التي يكون فيها طرف على الأقل ذو طابع إداري ، بالمقابل هناك بعض العمليات ذات الطابع الإداري لا تخضع للنظام المحاسبي العمومي مثل الحسابات الخاصة بالخزينة
Les comptes d’affectation spéciale
علاقة المحاسبة العمومية بالمحاسبة الخاصة: هناك اتجاه يرمي إلى توحيد المحاسبة العامة وإخضاع الإدارة للنظام المحاسبي الخاص .
والقانون يجبر المحاسبة العمومية مثلها مثل المحاسبة الخاصة على ضبط العمليات تحت النظام المحاسبي المزدوج
).la partie double(
وستجبر الإدارة مستقبلا على تطبيق نظام المحاسبة التحليلية . الإدارة المسؤولة على الإيرادات عليها معرفة النظام المحاسبي الخاص لتسهيل رقابتها وتعاملها لتحديد قيمة الضرائب ، لكن العكس غير صحيح لأن الخواص غير ملزمين بالإحاطة بالمحاسبة العمومية ومعرفتها .
علاقة المحاسبة العمومية بالمحاسبة الوطنية :
علاقة المحاسبة العمومية بالمحاسبة الوطنية:المحاسبة الوطنية نظام محاسبي دولي تهدف إلى تقييم النشاط الاقتصادي القومي لكل بلد فهدفها تحديد لضبط العلاقة بين كل بلد الهيئة الأممية لتحديد اشتراكاتها وإمكانية إقراضها. فالعلاقة بين المحاسبتين تهدف إلى تقدير العمليات الإدارية و إدخالها في تقييم القدرات الاقتصادية للبلاد.
التنظيم المحاسبي و حسابات الدولة:حسابات الدولة نظام تقني يهدف إلى تنظيم العمليات في إطار محاسبي معين لتسهيل الانتقال إلى المستوى المركزي لتركيز الإحصائيات المالية التي تساهم في تحضير قانون المالية ،فهناك تكامل بين نظام المحاسبة العمومية و حسابات الدولة مع العلم إن الأول (نظام المحاسبة العمومية )أوسع

دروس المحاسبة العمومية الفصل التمهيدي : فكرة المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

من الثاني إلى جانب أن المحاسبة العمومية تأخذ بعين الاعتبار حسابات الخزينة لتحديد الناتج الداخلي الخام ولا يمكن تصور وجود إطار دون تنظيم حسابات الدولة لتحديد الناتج الداخلي الخام .
التنظيم المحاسبي : احد أهم أهداف المحاسبة العمومية تحديد العلاقة بين كل أعوانها خاصة الأمرين بالصرف و المحاسبين العموميين وهذه العلاقات نوعان :
أفقيا: تحدد علاقة الأمر بالصرف و المحاسب العمومي مع المراقب المالي وكذلك بين أعوان المحاسبة العمومية و هيئات المراقبة .
عموديا :إلى جانب الوصاية الادارية هناك وصاية محاسبية وتهدف إلى تركيز جميع الحسابات على مستوى مصالح الدولة خاصة الأمرين بالصرف فيما يخص الوزارات التي ينتمون إليها وكذا المحاسبين العموميين على مستوى وزارة المالية خاصة المديريات المالية وكذا العون المحاسبي المركزي للخزينة .
خلاصة :تعريف المحاسبة العمومية ورد في المادة 01من القانون 90/21،كما يحدد التزامات الأمرين بالصرف و المحاسبين العموميين وكذا مسؤولياتهم و تطبق هذه الأحكام على تنفيذ النفقات العمومية وتحصيل الإيرادات ،وعلى عمليات الخزينة وكذا نظام محاسبتها ، هذا ما جاء في المادة 02.

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية

01) الأمرين بالصرفLes ordonnateurs :
الأمر بالصرف هو كل مسؤول إداري مخول له من طرف القانون إمكانية تنفيذ عمليات مالية مشار إليها في ميزانية عمومية ،ولكن فيما يتعلق بالشطر الإداري فقط .
بحكم المادة 23من قانون 90/21يعد أمرا بالصرف كل شخص (طبيعي )يؤهل لتنفيذ عمليات مالية مشارا ليها في المواد16،17،21.
المادة 16خاصة بإثبات عمليات الإنفاق Constatation des dépenses

لان له إمكانية معرفة ما إذا كانت النفقة مستحقة أو غير مستحقة ،أما المادة 17 تخص تصفية الإيرادات و هي تحديد المبلغ النهائي الذي يجب تقبله من طرف الخزينة .
و أيضا المادة 21تنص على تحرير وثيقة تمكن المحاسب العمومي من تنفيذ عمليات الإيرادات و النفقات ، وهذه الوثيقة تعرف بالحوالة Mandat ,Ordonnance في حالة النفقات أما في حالة الإيرادات فتعرف الوثيقة بالأمر بالدفع Titre de perception .

1.1 أنواع الأمرين بالصرف:
المادة 25 م القانون 90/21 ميزة بين نوعين من الأمرين بالصرف : الأمرين بالصرف الابتدائي أو الأمرين بالصرف الرئيسي .
– و الأمر بالصرف الثانوي .
لكن المادة السادسة من المرسوم التنفيذي 90/313 المؤرخ في 07/12/1991 والمتعلق بإجراءات المحاسبة التي يمسكها الآمرون بالصرف والمحاسبون العموميون ، نصت على ما يلي : " يكون الآمرون بالصرف إما ابتدائيين أو رئيسيين أو ثانويين " .
1- الأمر بالصرف الرئيسي أوالإبتدائي : ou primaire L’ ordonnateur principal : الآمرون بالصرف الرئسيون أو الإبتدائيون هم المذكورون في الجدول "ب"من قانون المالية أي الوزراء وهناك أيضا الوالي في حالة تنفيذه لميزانية الولاية ،و رئيس المجلس الشعبي البلدي في حال تنفيذ ميزانية البلدية .
دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

المادة 26 تأخذ بعين الاعتبار الأمر بالصرف الرئيسي وتتخلى عن الابتدائي ، وتعطي قائمة تضم :
+ أولا : مسؤولي التسيير بالنسبة للمجلس الدستوري ،لمجلس المحاسبة، ،لمجلس الشعبي الوطني ، وعلى اثر إحداث الغرفة الثانية للبرلمان تم إضافة مسؤولي التسيير بالنسبة لمجلس الأمة ، مجلس الدولة مع صدور دستور 1996.
+ ثانيا : الفئة الثانية متعلقة بالوزراء
+ ثالثا : الولاة بالنسبة لتدخلاتهم في تنفيذ ميزانية الولاية ، بالإضافة إلى رؤساء المجالس الشعبية البلدية عندما يتصرفون في تنفيذ ميزانية البلدية.
+ رابعا: كل مسؤولي مؤسسة عمومية ذات طابع إداري .
L’ordonnateur secondaire 2- الأمر بالصرف الثانوي :
وهم مشار إليهم في المادة 27 من القانون 90/21التي عدلت بموجب قانون المالية التكميلي لسنة 1992 في مادته 73 ،وهي تعرف الأمر بالصرف الثانوي حسب درجة المسؤولية ، ومفاد نصها أن الأمر بالصرف الثانوي هو الشخص المسئول على تنفيذ العمليات المالية بالنسبة لميزانية التسيير بصفته رئيس مصلحة إدارية غير وله صلاحيات بإمكانية déconcentrésممركزة
تنفيذ العمليات المنصوص عليها في المادة 23 من القانون 90/ 21 .
– المصالح المعنوية التي يشرف عليها الأمر بالصرف الثانوي ليس لها صفة الشخصية المعنوية ولا الاستقلال المالي L’ordonnateur unique 3-الأمر بالصرف الوحيد:
هناك عمليات ذات طابع وطني ولكن بحكم طابعها الجغرافي يستحسن تسجيلها باسم شخص محلي كفء لتسييرها ،وعادة ما يكون الوالي الذي يعتبر في هذه الحالة الأمر بالصرف الوحيد.
بالنسبة لعمليات التجهيز اللاممركزة و المسجلة باسم الوالي في نطاق عمليات تجهيز القطاعات اللاممركزة وهو الأمر بالصرف الوحيد لأنه يمثل جميع السلطات المركزية والقطاعات الوزارية .
الأمر بالصرف الوحيد صفة جديدة أنشئت بموجب قانون المالية التكميلي لسنة 1993( المادة 73 )
– بالنسبة للأمر بالصرف الثانوي و الابتدائي فان مسؤوليتهم تبقى ثابتة في إنجاز العمليات المالية ولكن يبقى مطالبا باحترام الأوامر التي تأتيه من طرف السلطة المركزية ، وفي حالة تناقض الأوامر الإدارية و الاعتمادات الموضوعة تحت تصرفه يجب عليه أن يمتنع عن تنفيذ العمليات التي قد لا تحترم قانون المحاسبة العمومية ، لان الأمر بالصرف الثانوي ( أو الابتدائي ) بنفس القواعد المعمول بها من طرف الأمر بالصرف الرئيسي سيكون مسؤولا شخصيا وماليا عن الأموال التي ينفقها.

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

L’ordonnateur par délégation 4- الأمر بالصرف بالتفويض :
يعطي قانون 90/21لكل أمر بالصرف الحق أن يفوض صلاحياته المحاسبية في حدود اختصاصاته ، وتحت مسؤولياته في إعطاء تفويض بالإمضاء إلى موظفين دائمين ( مرسمين )يكونون تحت سلطته المباشرة (المادة 29) ومنه الشروط الخاصة بتفويض الصلاحيات :
*أن يكون أمرا بالصرف
* أن يكون التفويض في حدود اختصاص الأمر بالصرف .
* أن يكون تفويض الإمضاء لصالح موظف مرسم ،وهذا التفويض شخصي يزول بمجرد انتهاء مهام احد طرفيه .
* أن يكون الموظف موضوعا تحت السلطة الإدارية المباشرة للأمر بالصرف .
الأمر بالصرف المفوَض لصالحه ينفذ العمليات المالية ولكن تبقى المسؤولية تابعة للأمر بالصرف الأصلي .وتنتهي مهام الأمر بالصرف بالتفويض بنهاية وظيفة الأمر بالصرف الأصلي أو الموظف.
2.1 اعتماد الآمر بالصرف من طرف المحاسب ا لمختص:
فكرة الاعتماد في العادة تستعمل في المجال الدبلوماسي و مفهوم اعتماد الآمر بالصرف من طرف المحاسب العمومي أتى به القانون 90/21 في المادة 24 : " يجب اعتماد الآمرين بالصرف لدى المحاسبين العموميين المكلفين بالإيرادات و النفقات اللذين يأمرون بتنفيذها ، يحدد كيفيات الاعتماد عن طريق التنظيم " .
طريقة الاعتماد جاءت في المقرر الوزاري المؤرخ في 06/01/1991 بحيث تضم إجراءات اعتماد الآمر بالصرف ، و جاء بتحديد مفهوم الاعتماد الذي يعتبر بحكم هذا النص " إشعار المحاسب العمومي بوثيقة التعيين الإداري للآمر بالصرف أو محضر انتخاب الآمر بالصرف الجديد و بتسليم نموذج إلغاء الآمر بالصرف إلى المحاسب العمومي .
إذا كان هناك تفويض من الآمر بالصرف إلى موظف أو نائب مكلف بتنفيذ العمليات المالية يجب إحضار نموذج إمضاء خاص بالشخص المستفيد .
و طريقة تسليم هذه النماذج بالإمضاء تخضع لإجراءات معينة و هي أن ينتقل الآمر بالصرف إلى مكتب المحاسب العمومي ، و أن يوقع على سجل خاص بالاعتمادات ( يصادق المحاسب العمومي على هذه الإمضاءات ) ، أما الاعتماد يبدأ من تاريخ التوقيع على هذا السجل الخاص و ينتهي في ما يتعلق بالأشخاص الموظفين بانتقال الآمر بالصرف أو المستفيد من التفويض ( أو انتهاء مهامهم ) .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

ويصير الاعتماد غير لائق بعد خروج الآمر بالصرف من وظيفته على رأس المؤسسة .
لماذا لا يعتمد الآمر بالصرف من طرف المحاسب العمومي:
L’unité de trésor إن المصالح المالية للدولة تخضع لما يعرف ب وحدة الصندوق على المؤسسات المالية والخزينة ولا يطبق على الأشخاص ، وهذا فإن المحاسب العمومي غير معني بأي اعتماد من طرف الآمر بالصرف ، الذي يتوجه إلى مصلحة معينة تؤدي دور المحاسب العمومي بالنسبة إليه ، أما الشخص الطبيعي الذي له مهمة التنفيذ المالي للعمليات المالية للأمر بالصرف ، فتقتصر صلاحياته على تنفيذ مهام مؤقتة كلف بها من طرف وزارة المالية ، و بذلك فتغير المحاسب العمومي لن يكون له أي تأثير بالنسبة لسير عمليات الأمر بالصرف ،فإذا انتهت مهام المحاسب العمومي كشخص طبيعي سيفوض الأمر مباشرة إما لموظف داخل مصالح المحاسب العمومي و إما إلى محاسب عمومي جديد يستمر في تنفيذ عمليات الأمر بالصرف .
:Les comptables publiques2) المحاسبون العموميون
تعريف المحاسب العمومي : ورد ذلك في المادة 33 من قانون 90/21 حيث تنص على : " يعد محاسبا عموميا في مفهوم هذه الأحكام ، كل شخص يعين قانونا للقيام فضلا عن العمليات المشار إليها في المادتين 18 و 22 بالعمليات التالية :
– تحصيل الإيرادات و دفع النفقات .
– ضمان حراسة الأموال أو السندات أو القيم أو الأشياء أو المواد المكلف بها و حفظها .
– تداول الأموال و السندات و القيم و الممتلكات و العائدات و المواد .
– حركة الحسابات الموجودة ."
من خصائص المحاسب العمومي أن يكون موظفا منصبا و هذا التوظيف غالبا ما يصدر عن وزير المالية أي أن هناك تبعية المحاسب العمومي لوزير المالية من الناحية الوظيفية .
القانون يفسح المجال لتزكية بعض المحاسبين العموميين اللذين لا ينتمون إلى وزارة المالية .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

و ينقسم المحاسبون العموميون إلى عدة أنواع ورد ذكرها في المرسوم التنفيذي 91/311 الصادر في 07/09/1991 و المتعلق بتعيين المحاسبين العموميين و اعتمادهم :
1-2 المحاسبون العموميون الرئيسيون :Les comptables principaux
ورد ذكرهم في المادة 31 من المرسوم التنفيذي 91/313 المؤرخ في 07/09/1991 المتعلق بإجراءات المحاسبة ، وهو المحاسب الذي له مهمة تركيز الحسابات على مستوى التقسيم الإقليمي ، فمثلا أمين خزينة الولاية هو محاسب رئيسي لأنه يجمع و يركز حسابات المحاسبين الثانويين على مستوى ولايته .
1.1.2- العون المحاسبي المركزي للخزينة L’agent comptable central de trésor (ACCT): و يتولى مهمتين أساسيتين :
– تركيز كل الحسابات التي يتكفل بها المحاسبون الرئيسيون الآخرون Les comptables publiques) (
أي ال48 أمين خزينة ولائي (TW ) + أمين الخزينة المركزي (TC) + أمين الخزينة الرئيسي (TP ) .
– متابعة الحساب المفتوح باسم الخزينة العمومية على مستوى البنك المركزي Le compte courant de trésor .
إن القانون يمنع ACCT من التداول النقدي ، فهو لا يملك الصندوق La caisse .
2.1.2- أمين الخزينة المركزي (TC) Le trésorier central : هو المسؤول عن تنفيذ الميزانية على المستوى المركزي خاصة ميزانيات الوزارات ، فله مهمة انجاز عمليات الدفع الخاصة بميزانيات التسيير و كذا ميزانيات التجهيز .
يصعب في بعض الحالات على TC أن يتابع عمليات خاصة بمؤسسات وطنية بعيدة عن العاصمة و لهذا يمنح تفويضا لأمين الخزينة الولائي .
3.1.2- أمين الخزينة الرئيسي (TP) Le trésorier principal : يتكفل بعمليات الخزينة opérations du trésor Lesولايهتم بتنفيذ العمليات الميزانيةLes opération budgétaires و إن كان في الواقع يتكفل بها بصفة غير مباشرة عند تغطية المديونية .
– يتكفل بمعاشات المجاهدين Les pensions لأنها تعتبر شبه ديون على عاتق الدولة ، و جميع ما يتعلق بالمديونية يكون من اختصاص TP و ليس من اختصاص TC .
4.1.2 – أمين الخزينة الولائيLe trésorier de wilaya :
له جميع الصلاحيات السابقة ، كما يتكفل بمهام تركيز العمليات التي يجريها المحاسبون الثانويون على مستوى ولايته ، ويتولى إنفاق نفقات الدوائر الوزارية على المستوى المحلى أي تلك التي يأمر بصرفها الآمرون الثانويون

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

(مثلا المدراء التنفيذيون للمديريات الجهوية ) ، كما ينوب عن TP فيما يتعلق بتوزيع الأموال الخاصة بالخزينة ، وتوزيع المعاشات Les pensions .

كما لا نغفل ذكر المهمة الأساسية ل TW والمتمثلة في دفع نفقات ميزانية الولاية وتحصيل إيراداتها .
2-2 المحاسبون العموميون الثانويون Les comptables secondaires :
ورد ذكرهم في المادة 32 من المرسوم التنفيذي 91/313، ويختلف المحاسب الثانوي عن الرئيسي في كون هذا الأخير له جميع الصلاحيات في جميع المجالات أما المحاسب الثانوي فغالبا ما يكون إختصاصه في تنفيذ نوع محدد من المجالات ، فمثلا تنفيذ الاحكام الجبائية يتكفل بها قابض الضرائب .
1.2.2 – قابض الضرائبLe receveur des impôt :
يتدخل لتنفيذ جميع عمليات الإيرادات العـمومية تارة بصفة مباشرة ( TVA) وتارة بصفة غير مباشرة ( الإقتطاعات الإجتماعية ) ومهمته الرئيسية تتمثل في جمع الضرائب ، مع أنه في السابق كان يتكفل بتنفيذ ميزانيات البلديات ، أما الآن فقد أناط المشرع هذه المهمة بالمحاسب البلديLe comptable de la commune الذي سنراه لاحقا .

2.2.2 – قابض أملاك الدولة : Le receveur des domaines
3.2.2 – قابض الجمارك Le receveur de douane
4.2.2 – محافظ الرهون Le conservateur des hypothèques
5.2.2 – أمين الخزينة البلدي Le trésorier de la commune
يتولى تنفيذ ميزانية البلدية ، إلا أنه منصب جديد مازال لم يطبق نصه بشكل كلي عبر كامل التراب الوطني .
6.2.2 – أمين خزينة المؤسسات الصحية : Le trésorier des établissements de la santé : هو أيضا منصب جديد ، وقبل إحداثه كان قابض الضرائب هو الذي ينفذ ميزانية المؤسسات الصحية أما الآن فأوكلت المهمة لأمين خزينة المؤسسات الصحية .
2-3 مسؤولية المحاسب العمومي و واجباته :
إن المحاسب العمومي يخضع لإطار قانوني خاص بالمسؤوليات التي قد تكون شخصية او مالية ، مذكورة في القانون 90/21 من المادة 38 إلى المادة 46 .
دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــــــ

ويكلف بمجموعة من الواجبات منصوص عليها في المواد 35،36،37 .
1.3.2مسؤولية المحاسب العمومي :
حسب نص المادة 38 من القانون 90/21 فان المحاسبين العموميين مسؤولون شخصيا وماليا عن العمليات الموكلة إليهم ، ولا تقوم هذه المسوؤولية إلا بقرار من وزير المالية Arrête de débet بقرار من مجلس المحاسبة Arrêt de débet (المادة 46 )
أ – المسؤولية المالية :
المادة 42 صريحة في تطبيق المسؤولية النقدية، حيث ان المحاسب مسؤول على تعويض الأموال والقيم الضائعة او الناقصة من الخزينة، وتغطية العجز الذي سببه وليس بإمكانه أن يصلح الإجراءات فبمجرد وجود خلل في الحسابات يجب عليه التعويض مباشرة أي لا ياخذ بالنية في الأخطاء .
غالبا ما يكون اثبات حالة العجز من طرف المحاسب العمومي نفسه .
ب – المسؤولية الشخصية :
المادة 43 تنص على أن المحاسب مسؤول شخصيا عن كل مخالفة في تنفيذ العمليات المالية ، ولا يمكنه ارجاع هذه المسؤولية على موظف أو عون ينتمي إليه .

2.2.3 حماية المحاسب العمومي :
حسب المادة 08 من المرسوم التنفيذي 91/312 فانه " يمكن للمحاسب العمومي المأخوذ بمسؤوليته أن يحصل على إعفاء جزئي من مسؤوليته …"
كما تنص المادة 10 من نفس المرسوم على ان يمكن للمحاسب الذي لم يقدم طلبا بالاعفاء الجزئي من المسؤولية أو الذي رفض طلبه كليا او جزئيا ان يطلب من الوزير المكلف بالمالية إبراء رجائي من المبالغ المتروكة على عاتقه .
بالنسبة للمساعدي المحاسب العمومي فانه يكون مبدئيا مسؤولا عن تصرفاتهم اعوانه في حدود احترام سلطته الرقابية ، فهو معفيا من الاخطاء التي يرتكبها مساعدوه اذا احترم حدود رقابته ، وفي حالة تحمله لاخطائهم يمكنه الرجوع عليهم حسب قواعد القانون المدني .
ملاحظة: توجب المادة 15 من المرسوم التنفيذي سالف الذكر المحاسبين العموميين ان يقوموا قبل تسلمهم لمهامهم اكتتاب تامين يخصهم شخصيا ويضمن المخاطر المتعلقة بمسؤوليتهم .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

أ‌- واجبات المحاسب العمومي :
يتعين على المحاسب العمومي ما يلي :
– متابعة الحسابات Tenue de la comptabilité
– المحافظة على الوثائق المبررة للنفقات والايرادات وكذلك الوثائق المحاسبية فبالنسبة للايرادات يتكفل بجميع السندات الخاصة بالتحصيل Les titres de perception فهو غير مطالب بالتحصيل الحقيقي ولكن ببذل مجهوده في ذلك ، وعليه ان يتاكد من صحة القرارات الملغية لبعض الإيرادات اما بخصوص النفقات فيجب المحاسب العمومي ان يتحقق من صحة الانفاق وذلك عملا بالنقاط الثمانية التي جاءت بها المادة 36 من القانون 90/21 :
* مطابقة العملية مع القوانين والانظمة المعمول بها .
* صفة الآمر بالصرف او المفوض له .
* شرعية عمليات تصفية النفقات .
* توفر الاعتمادات .
* أن الديون لم تسقط آجالها او أنها محل معارضة .
* الطابع الابرائي للدفع .
* تأشيرات عمليات المراقبة التي نصت عليها القوانين والأنظمة المعمول بها خاصة ما يتعلق بتأشيرة المراقب المالي .
* الصحة القانونية للمكسب الإبرائي أي التحقق من صلاحية الدفع .
هذا في ما يتعلق بميزانية الدولة ، اما في الميزانيات الأخرى فيجب على المحاسب ان يتحقق من وجود المخزون المالي الكافي ، ويوجد فرق بينها وبين الاعتمادات ، فهذه الاخيرة مخصصة لقسم معين في باب معين ، والمخزون غير مخصص .
كما أن المحاسب العمومي بعد تأكده من النقاط السابقة ملزم بدفع النفقات أو تحصيل الإيرادات في آجالها القانونية .
ب-حماية المحاسب العمومي : إن مسؤولية المحاسب العمومي كبيرة وثقيلة ، لذلك يمنحه القانون إمتيازات وظيفية وشخصية مقابلة .
1- قبل التعيين في منصب المحاسب العمومي يجرى تحقيق حول السيرة الذاتية.

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــــــ

2- يجب أن تكون له أقدمية في شغل الأمور المحاسبية .
3- يجب أن يغطي إحتياجاته المادية ولو جزئيا
3- يجب أن يغطي إحتياجاته المادية ولو جزئيا – سكن وظيفي –
4- ضمان المسار المهني والترقية .
5- تسمية المحاسب العمومي تكون عن طريق وزير المالية ، وهذا ما يجعله بعيدا عن تدخلات الإدارة الخارجية فهو خاضع مباشرة لسلطة وزير المالية .
6- المحاسب العمومي محمي من قِبل قانون الوظيف العمومي حيث تنص المادة 19 من المرسوم 85/59علىأن المؤسسة أو الإدارة العمومية الملحق بها المحاسب العمومي ، تحميه من جميع التعديات التي يتعرض لها من الغير ، فتقوم بتتبع الأشخاص المتسببين في الضرر * الوكيل القضائي للخزينة * ، ويمكن له الحصول على تعويضات من وزير المالية بالنسبة للأضرار التي تعرض لها من الآخرين.
إذا قامت مسؤولية المحاسب العمومي المالية فإن بإمكانه الإستفادة من إجرائين لحمايته :
La décharge de responsabilité * الإعفاء من المسؤولية :
حسب المادة 38 من القانون 91/12 المتضمن قانون المالية التكميلي لسنة 1992 فان المحاسب العمومي يمكن ان يستفيد في حالة قيامه مسؤوليته المالية من إعفاء من المسؤولية وهذا في حالة اثباته ان الخطأ كان
La force majeur ناجم عن القوى القاهرة
La remise gracieuse * الإبراء المجاني :
تنص الفقرة الثانية من المادة 46 من القانون 90/21 المتعلق بالمحاسبة العمومية على أن المحاسب العمومي Le comptable mis en débit القائمة مسؤوليته المالية
Bonne foi يمكن ان يستفيد من إبراء مجاني كامل أو جزئي في حالة إثباته لحسن النية
3 ) مبدأ الفصل بين وظيفتي الآمر بالصرف و المحاسب العمومي :
1/كيف يعبر القانون على هذا المبدأ :جاء في المادة 55 :Les fonctions d’ordonnateur et de comptable public sont incompatible.
تنص المادة على تفريق الوظائف لا المعاملات ،ففي بعض الأحيان يتدخل الآمر بالصرف أو المحاسب العمومي في بعض العمليات غير الخاصة به و ذلك في حالة الضرورة .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

المادة 56 تقول أن هذا المبدأ يطبق حتى بين الأزواج بحيث لا يمكن ان يكون زوج الآمر بالصرف هو المحاسب العمومي الذي ينفذ عملياته الميزانية.Le conjoint d’un ordonnateur ne peut pas être son comptable assignataire.
2/كيفية تطبيق هذا المبدأ عمليا :إن هذا المبدأ هو نظري أكثر مما هو عملي :
-قلما يكون الآمر بالصرف له صلة الزواج مع المحاسب العمومي : و يكون علاجها بنقل الموظف( المحاسب العمومي CP )و إعطائه منحة ، ولا يتم نقل الآمر بالصرف الذي قد يكون منتخبا .
-صعوبة تطبيق هذا المبدأ تأتي من الفرق الموجود بين الوضع الإجتماعي للقانون الأصلي –الفرنسي- و الوضع الإجتماعي الجزائري .
إن هذا القانون لا يجب فهمه بصفة قانونية بحتة (صلة الزواج ) و إنما بصفة أدبية أي أن لا تكون هناك علاقة قرابة بين الآمر بالصرف و المحاسب العمومي (ممكن علاقة أبوة أو أخوة … ).
3/جزاء مخالفة هذا المبدأ : بقدر ما نجد هذا المبدأ غير مطبق من الناحية القانون بقدر ما نجد المتابعة على خرقه غير مطبقة بصفة كبيرة ، نشير أن هذا المبدأ يخضع لجميع الأحكام المطبقة بالنسبة للمخالفات الأخرى التي يرتكبها المحاسب العمومي ، فبالرجوع إلى الأمر 95/20 المتعلق بمجلس المحاسبة ، نجد حالتين لهما علاقة مع تطبيق هذا المبدأ: المادة 88 التي تحتوي على قائمة المخالفات المتعلقة بتنفيذ العمليات المالية:
(…إذا كان هناك مخالفة عمدية بالنسبة لتطبيق الأحكام القانونية أو التنظيمية بخصوص تنفيذ الإيرادات و النفقات…. )كما تنص النقطة 9 من هذه المادة على التسيير غير القانوني للأموال العمومية .
و جزاء هذا الخرق جاء طبقا للمادة 91 من قانون مجلس المحاسبة ، فيعاقب بغرامة محددة بضعف الأجر العام السنوي الذي يتقاضاه المحاسب العمومي أو الآمر بالصرف المخطئ.
إن تطبيق هذا المبدأ يؤدي إلى فكرة المحاسب الفعليLe comptable de fait و هو شخص أو موظف يتكفل بعمليات الدفع أو التحصيل دون أن يتمتع بالأهلية القانونية لذلك ، فالمحاسب الفعلي يطبق عليه القانون الجزائي بصفته متقلدا لوظيفة لا تعنيه، و كذا القانون المدني ينص على ذلك في حالة وجود ضرر، و القانون المحاسبي أيضا حيث يصير المحاسب الفعلي مجبرا على تعويض أمول الخزينة الضائعة من أموله الخاصة و لا يستفيد من الحماية الخاصة بالمحاسب العمومي (لعدم وجود تأمين عليه،و لا يستفيد من الطعون).

: contrôle financière 4) المراقب المالي
هو موظف ينتمي إلى وزارة المالية مهمته التأشير على مشروع الالتزام الذي يحرره الآمر بالصرف . وله صلاحية رفض بعض العمليات المخالفة للقانون .
دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

يمكن للمراقب المالي أن يعطي إرشادات ونصائح للآمر بالصرف فهو بمثابة مستشاره المالي .
1.4 النظام القانوني للمراقب المالي :
القانون لا يعتبر المراقب المالي وكأنه عون محاسبي ، وهذا يجعله غير خاضع للمسؤوليات التي يخضع لها المحاسب العمومي .
المواد 58 ،59 ،60 تنظم بصفة مبدئية وظيفة المراقب المالي وأعطت له مهمة المراقبة المسبقة لعمليات النفقات فهو لا يتدخل في الإيرادات ، وهذه المواد تدخل في الباب الثالث الخاص بالمراقبة وليس في باب الأعوان المحاسبين ، فالمادة 58 تحدد مهام المراقب المالي :

1 – عليه أن يراقب عملية الالتزام ، فالدولة لا يمكن أن تلتزم إلا في حدود مطابقة القانون وهي مسؤولية كبيرة ملقاة على عاتق الآمر بالصرف لأنه يتصرف باسم الدولة .
2 – أن يتأكد من صحة الالتزامات التي يقررها، (نقصد هنا الصحة القانونية) .
3 – أن يتحقق من وجود إعتمادات كافية لتغطية العملية الملتزم بها .
4 – أن يؤكد صحة الالتزام بان يمنح تأشيرة توضع على الوثائق المكونة لملف الالتزام والذي يقدمه الآمر بالصرف قبل تنفيذ عملية الشراء ، فان لم يكن الملف مطابقا للقانون يجب على المراقب المالي أن يرفض إعطاء إعطاء التأشيرة شريطة أن يبرر ذلك الرفض كتابيا.
5 – مساعدة الآمر بالصرف و تقديم الارشادات الضرورية التي يلتمسها والخاصة بعمليات تنفيذ النفقات .
6 – تقديم معلومات وإحصائيات دورية خاصة بالالتزامات ومستوى الإعتمادات لوزير المالية " شهرية أو سنوية " تفيده في إعادة تنظيم العمل .
هذه المهام مذكورة أيضا في المرسوم التنفيذي 92-414 المؤرخ في 14/11/1992 ج ر 82 ، وبحكم المادة 60 من القانون 90-21 تخول سلطة تعيين المراقب المالي لوزير المالية .

2.4 مجال تطبيق الرقابة ( رقابة الالتزام بالنفقات ) : تطبق هذه الرقابة المسبقة على العمليات التالية :
1 – النفقات الداخلية في الميزانية المركزية " الوزارات ، المؤسسات ذات الطابع الدستوري مثل المجلس الدستوري ، مجلس المحاسبة مجلس الأمة ، المجلس الشعبي الوطني ، مجلس الدولة "
2 – الاعتمادات المخصصة للإدارات الجهوية والإقليمية .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول :أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

3 – الميزانيات الملحقة " لا توجد حاليا حيث كانت تخص البريد والمواصلات ثم ألغيت بموجب قانون المالية لسنة2004 " .
4 –ميزانية الولاية .
5 – المؤسسات ذات الطابع الإداري .
بالنسبة لجميع هذه الميزانيات يتدخل المراقب المالي فيما يتعلق ب :
*متابعة قائمة الموظفين وكذا عمليات التوظيف .
* يتابع تسجيل التأشيرات ، وهذا مهم جدا لضرورة وجود تسلسل للملفات ، وكذا التأشيرة يجب أن يكون لها وقت محدد " سنة مالية ".ويقوم كذلك بتسجيل قرارات الرفض .
* متابعة حسابات الالتزامات .
وتخرج من مجال تطبيق المرسوم 92-414 :
– العمليات الخاصة بغرفتي البرلمان التي تخضع لإجراءات جاءت عن طريق النظام الداخلي لغرفتي البرلمان .
– فيما يتعلق بميزانية البلديات لا يتدخل المراقب المالي بل تطبق أحكام القانون 90-08 الخاص بالبلديات ، وهذا القانون لا يذكر الرقابة المسبقة مع أنه من الأحسن أن تعاد الرقابة المالية المسبقة كما كانت من قبل ، قبل أن تلح وزارة الداخلية على حذفها .
– هناك بعض العمليات لا تتطلب التأشيرة المسبقة للمراقب المالي :
* الصفقات العمومية بل التأشيرة تأتي عن طريق لجنة الصفقات العمومية ، ولكن يؤشر عليها فقط من اجل تسجيلها .
* الإعتمادات المتعلقة ببرامج خاصة أو قطاعات معينة ( مثلا حسابات التخصيص الخاص) ، فالمراقب المالي لا يتدخل في هذه العمليات و الهدف من ذلك هو تبسيط الإجراءات و بالتالي الإسراع في إنجاز المشاريع.
وفي حالة عدم تسديد الديون يجب على الحكومة أن تدفع مباشرة هذه المبالغ دون المرور على الإجراءات العادية .
– تخضع بعض العمليات المالية لرقابة مسبقة ولكن ليس من طرف المراقب المالي مثل العمليات الخاصة بالسلطة العسكرية .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

3.4 شروط منح التأشيرة :
***1777; – العمليات الخاضعة للتأشيرة :
* القرارات الخاصة بالتوظيف والأجور ما عدا القرارات المتعلقة بالترقية السلمية ،أما فيما يتعلق بترقية الدرجة فيجب المرور على المراقب المالي .
* القوائم الاسمية لجميع الموظفين التابعين للمصلحة ( في كل آخر سنة )
" لا تأخذ بعين الاعتبار المناصب الشاغرة و يكون فيها état matrice * جرد الأجور"
تحديد الأجور و المنح والاقتطاعات ….يؤشر عليها المراقب المالي في أول السنة لذلك يسمى جرد الأجور « initiale » الأولي،
* الالتزامات الخاصة بنفقات التسيير والتجهيز شريطة ان لا يفوق مبلغ الالتزام الحد الأدنى للصفقات العمومية
* المقررات الإدارية الخاصة بالمنح وكذلك الخاصة بتفويض الاعتمادات .
* التحويلات في الميزانية وتكون التأشيرة هنا مهمة جدا .
. (Le régisseur) * النفقات المنفذة من طرف وكيل النفقات
***1778; – اجراءات تحضير التاشيرة :
* يجب على الامر بالصرف ان يقدم للمراقب المالي ملفا خاصا بالالتزام يحتوي على وثيقتين : – طلب تموين،
– الفاتورة الاولية :هذه الوثيقة لا تجبر الآمر بالصرف أن يشتري تلك البضائع فهي وثيقة معاينة فقط وغالبا ما تكون هذه الفاتورة غير مرقمة برقم تسلسلي وبذلك تسمح للمراقب المالي مقارنة الطلبات بما هو موجود في الخزينة وينظر فيما إذا كانت الفاتورة مناسبة ومطابقة للقوانين من حيث المادة والفصل .
وفي بعض الحالات الخاصة يجب إضافة ترخيصات إدارية خاصة مثلا : ترخيص شراء الأسلحة يتطلب رخصة من وزارة الداخلية . وتسمى هذه الرخص بالرخص الإدارية التقنية .
* يجب على الآمر بالصرف تحرير ما يسمى بكشف الالتزام وهذا الكشف يحدد نوعية الإنفاق وكذا المبلغ والرصيد ، وهذا لكي يتمكن المراقب المالي من معرفة تناسب الرصيد مع ما هو موجود في الخزينة ، وكذلك لكي يعرف إذا كان هناك تغير في الرصيد فيبحث عن أسباب ومبررات هذا التغيير وإذا كانت هناك زيادة في الرصيد يحرر الآمر بالصرف كشف اقتصاد يبين فيه المبلغ المتبقي .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

***1779;- مشروعية عملية الالتزام :
يجب على المراقب المالي أن يتحقق من صحة الالتزام ومشروعية الإنفاق المحتمل و هذا على أساس 6 نقاط :
1 – صحة الصفة بالنسبة للامر بالصرف ، و كذا التحقق من فيما إذا كان فيه تكليف او تفويض الإمضاء من طرف الآمر بالصرف لشخص ما .
2 – مطابقة العملية للقوانين والتنظيمات .
3 – وجود اعتمادات كافية لتغطية الالتزام .
4 – يجب على المراقب المالي أن يتابع بصفة جيدة نوعية مناصب التوظيف المعلن عليها فالنقل من فقرة إلى فقرة يتم عن طريق قرارمن الآمر بالصرف ، النقل من مادة إلى مادة عن طريق قرار من وزير المالية ، والنقل من فصل إلى فصل عن طريق مرسوم تنفيذي .
5- يجب احترام صحة الاقتطاع بالنسبة للانفاق فالمراقب المالي يتابع بالتدقيق الفصل والمادة والفقرة
6 – تطابق جميع الوثائق الخاصة بالالتزام مع مبلغ الالتزام .
***1636;- العوامل الظاهرية للتأشيرة :
تأتى تأشيرة المراقب المالي عن طريق وضع طابع على كشف الالتزام وكذلك على الوثائق لملف الالتزام .
* آجال التأشير :
التنظيم يعطي للمراقب المالي 10 أيام لكي يأشر أو يرفض أي ملف ولكن في الواقع إن وجد ملف معقد نوعا ما فيمكن أن يؤشر خلال 20 يوما من تاريخ تسليم الملف للمراقب المالي ، وهناك اجل آخر خاص بإغلاق السنة المالية فيجب عليه منح التأشيرة قبل 10/12 من كل سنة بالنسبة لنفقات التسيير ما عدا التوظيف ، أما التجهيز وكذلك التوظيف فهذا الأجل يمكن أن يمدد إلى 20/12 من كل سنة .

4.4رفض التأشير :
قد يكون مؤقتا وقد يكون نهائيا .
+الرفض المؤقت : يأتي في حالات يكون فيها تصحيح الملف ممكنا .
+ الرفض النهائي : يأتي في حالات يكون فيها تصحيح الملف غير ممكن ، مثلا :
– إذا كان الرصيد غير كاف .
– عدم مطابقة الالتزام للقانون .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الأول : أعوان المحاسبة العمومية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

– إذا أعاد الآمر بالصرف الملف الذي لم يؤشر عليه المراقب المالي بصفة مؤقتة لسبب معين دون أن يعالجه .
يجب على المراقب المالي أن يبرر الرفض ويكون ذلك كتابيا .
5.4 مسؤولية المراقب المالي : " إدارية ، محاسبية ، جزائية "
* المسؤولية الإدارية : لا تطبق عليه المسؤولية المالية والشخصية لأنه لا يعتبر عونا محاسبيا ، ويكون مسؤولا إداريا أمام وزير المالية، والمراقب المالي اقرب اكثر إلى المحاسب العمومي بالنسبة لاحترام الأوامر والسلمية
* المسؤولية المحاسبية : المراقب المالي يجب عليه ضبط حسابات الالتزام وهذا سيؤدي به إلى دفع التقارير الدورية لوزير المالية لكي يتمكن من متابعة تنفيذ الميزانية .
* المسؤولية الجزائية : هناك عدة نقاط داخلة في المادة80 من الأمر 95-20 ونذكر على الخصوص التأخير غير الشرعي في إعطاء التأشير الذي يعرض المراقب المالي إلى متابعة من مجلس المحاسبة ، لان هذا التأخير يتسبب في ديون على عاتق الدولة ويسبب خسارة في الخزينة ، ولا يتمكن الأمر بالصرف أن يغطي بعض الديون ، فيذهب الدائن مباشرة إلى القضاء لاستيفاء دينه دون علم الأمر بالصرف ، وبذلك يسبب مشاكل للإدارة كانت في غنى عنها .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

الفصل الثاني : العــمليات المحــاسبــية

Les opérations budgétaires 1 ) عمليات الميزانية :
إن القانون 90-21 يدرج في طبيعة العمليات المنفذة في إطار المحاسبة العمومية في المواد 14-21 تحت عنوان عمليات التنفيذ ، وتدخل كل عون لا يمكن أن يكون إلا في حدود صلاحياته الخاصة وباحترام مسؤولياته ، وتعدد العمليات الخاصة في تنفيذ الميزانيات يجعل انه من الضروري تنظيم تلك الإجراءات :
أولا : لمعرفة طريقة تنفيذ الميزانية من طرف الآمر بالصرف وكذلك لتحديد صلاحيات المحاسب العمومي وخاصة فيما يخص تنظيم المخزون المالي في الخزينة .
فيما يخص الصلاحيات و المسؤولية الخاصة بأعوان المحاسبة العمومية فهي محددة في القانون 90-21 والأمر 95-20 ومجموعة من القوانين المالية ، كذلك مبدأ منع تحصيل الضرائب دون أساس شرعي يصدر كل سنة في قانون المالية .
القانون لا يعطي الطريقة الدقيقة لتنفيذ العمليات ، فكثير من العمليات تأتي طريقة تنفيذها بواسطة التنظيم لا عن طريق القانون ، ونجد وزير المالية يلعب دورا هاما في ذلك خاصة على مستور المديرية العامة للخزينة والمديرية العامة للمالية .
وهذه العمليات تتأثر بالقانون ، فنجد عمليات خاصة بالإيرادات وأخرى تتعلق بالنفقات وتدخل أعوان المحاسبة العمومية يكون دقيقا اكثر في مجال النفقات " تدخل السلطة التنفيذية يكون اكثر في ميدان النفقات " .

1.1 – الإيرادات :
ونسبة الضرائب الواجب تحصيلها ، فالمادة 13 من القانون 84/17 المتعلق يحدد القانون إنشاء واوعاء ، بقوانين المالية ، تحدد الإجراءات الخاصة بالتحصيل ، أما الدستور فيشير إلى إنشاء الضرائب ووعاءها والإعفاءات.
المادة 22 من الدستور في النقطة 14 تذكر التعريفة الجمركية وكذا الإقليم الجمركي والمياه الإقليمية ، وفي الفقرة 28 فالدستور خول للقانون تحديد القواعد الخاصة بنقل الملكية العمومية الى القطاع الخاص . وكذلك

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

فالقانون يمنع بصفة صريحة تحصيل ضرائب غير منصوص عليها قانونا ( المادة 90 من القانون 84/17 )والمادة 64 من الدستور تنص على ان المواطنين متساوون امام الضريبة، مع احترام قدراتهم الجبائية ( م65 ) . كما
يحدد القانون كذلك انشاء الاقتطاعات شبه الجبائية وكذلك كيفية التحصيل على الحقوق الخارجة عن الضرائب واملاك الدولة .
كما انه يجب على المحاسب العمومي ان يتحصل على جميع الايرادات المنصوص عليها من طرف القانون والا فسوف يتعرض الى مسؤولية التقصير في أداء مهامه ، وفي المقابل فالقوانين الجبائية تعطي للمحاسب العمومي وسائل ملموسة يمكن استعمالها لإجبار الأشخاص المعنيين على دفع الضريبة في آجالها المحددة ، لذلك فاذا تخلى المحاسب العمومي عن تحصيل الايرادات فسيعتبر كأنه قرر إعفاءات جبائية غير مقررة قانونا وتطبق عليه المادة 79 من القانون 84/17 ، لكن اذا قام بما بما يجب عليه ولكنه لم يستطع ان يتحصل على نتيجة فهو معفى من المسؤولية . فالاجراءات الخاصة بالامتناع عن دفع الضريبة لها أهمية كبيرة محددة في التنظيم حتى يتصرف جميع الأعوان بنفس الإجراءات تجاه الممتنعين عن دفع الضريبة .
القانون حدد في المادتين 10 و 15 أنواع العمليات وهي ثلاث فيما يتعلق بالايرادات :النوع الاول خاص باثبات الايرادات ثم التصفية ثم التحصيل.
1.1.1 الاثبات :هو ان نتحقق من ان شخصا معينا مجبر على دفع الضريبة أي معرفة الأشخاص المعنيين بكل نوع من الضريبة ، كل شخص معني بالضريبة يجب أن تعرف مصلحة الضرائب القيم المفروضة عليها الضريبة ، ثروة كل شخص بالعلاقة مع ما يجب ان يدفع من الضريبة .
2.1.1 التصفية : هدفها هو المقارنة مع المعطيات الناتجة من الاثبات أي المقارنة مع الوضعية القانونية للمعني بالضريبة ( عناصر الضريبة المطبقة على الشخص من طرف القانون ) ونتيجة التصفية هي الحصول على مبلغ محدد يمثل الضريبة المفروضة على المعني بها وكلما توفرت وسائل الاثبات ستكون الجباية عادلة ويكون الدخل الضريبي معتبرا فالتصفية مبنية على نجاعة وسائل الاثبات ، والتصفية تتم على قسمين :
* الإجراءات الإدارية
* عدم معارضة المعني بها .
التصفية مهمة للميزانية لانه قبل التصفية لا تكون فيه ايرادات كافية ولكن يجب ان تكون جدية حتى لا تقع هناك مشاكل مع المعني بالضريبة .
3.1.1 التحصيل : هو عملية خاصة بالمحاسب العمومي وعلى العموم تعني محاسبي الضرائب والجمارك و المحاسبين العموميين المنتمين الى المؤسسات المستفيدة من الاقتطاعات شبه الجبائية ، وقد يكون التحصيل مباشرا

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

وقد يكون بصفة غير مباشرة فالعمال مثلا يدفعون الضريبة على الدخل الاجمالي بواسطة المشغل ولا يمكن للعامل دفع الضريبة بنفسه الى مصالح الضرائب .
اوهناك ايضا العامل الزمني ، فهناك ضرائب تدفع حسب الحالات وقد تكون دورية فالحقوق الجمركية تطبق على عمليات الاستيراد كل شهر ( العمال ) ، كل ثلاثة اشهر ( التجار والمهن الحرة ) ، وقد يكون سنويا وهو يعني اكثر العائد العقاري و الرسوم العقارية ) .

2.1. النفقات :
تخضع لعمليات :الالتزام ، التصفية ، الامر بالدفع ، تحرير حوالات الدفع .وهذا ما تنص عليه المادة 15 من القانون 90/21
l’engagement 1.2.1 الالتزام
– تعريف : الالتزام بالنسبة لعملية الدفع هو عملية ضرورية لكي تفتح المجال لاخراج مبلغ مالي من الخزينة لصالح دائن للادارة ، ولكن تنفيذ العملية المالية باكملها يجب ان يضاف اليها التصفية والامر بالصرف ، والدفع ويمكن توقيف النفقة عند غياب اي مرحلة وتفتح المجال امام دفع الاموال لدائني الادارة ، وتنفذ مهام المسؤول الاداري وبرنامجه ويهتم الامر بالصرف بتادية مهامه بالدرجة الاولى ، اما الشرعية فهي من اختصاص جهاز الرقابة .
وهي منظمة في المرسوم 92/414 المؤرخ في 14/11/1992 المتعلق بالرقابة السابقة للنفقات اضافة الى المواد 19 ، 20 ، 21 ، 22 ، 58 من القانون 90/21 .
وحسب المادة 19 : يعد الالتزام الاجراء الذي يتم بموجبه اثبات نشوء الدين .
– النفقات محل الالتزام : هي الخاصة بالمؤسسات والادارات العمومية وايضا الميزانية الملحقة والحسابات الخاصة بالخزينة وميزانية الولاية والمؤسسات العمومية ، اما البلديات فغالبا ما تكون عملية الالتزام الناتجة عن موافقة مجلس تنفيذي للبلدية : (رئيس المجلس ونوابه )
فتخضع غرفتا البرلمان لقانونهما الداخلي وقد يخالف مضمون القانون 90/21 نظرا لوجود الفصل بين السلطات.
العمليات الخاصة بالقطاع العسكري : فعملية الالتزام تاتي مبادرة من الضباط المعنييين بالميزانية وتخضع تاشيرة المراقب المالي لمراقبين ماليين عسكريين معينين بمقرر مشترك بين رئيس الجمهورية ووزير الدفاع ووزير المالية .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

فالالتزام يكون غالبا بمبادرة من مسؤول المصلحة الادارية الذي تنسب اليه صفة الامر بالصرف .
معنى الالتزام : له ثلاث معان
* هو نتيجة قرار تتخذه السلطة الادارية المعنية شريطة ان تنتج عليه نفقة عمومية مثلا تاجير محلات لفائدة المصلحة العمومية او مشروع صفقة او تسجيل أعوان او تموين .
* في المجال المحاسبي عملية الالتزام تؤدي الى تخصيص الأموال بحسب المبلغ الذي يغطي الالتزام وهي تتم من طرف الامر بالصرف .
* الالتزام غالبا ما يتسبب اما في تطبيق نظام قانوني مطبق مسبقا او إنشاء التزام تعاقدي .
ويجب ان بكون هناك اطار قانوني مباشر او غير مباشر مثلا (الصفقة) يسمح بتنفيذ النفقة مثل قانون الوظيف العمومي كما يجب وجود اعتماد في العمليات المالية الملتزم بها وايضا ان تكون علاقة بين النظام القانوني للادارة وهدف الانفاق .
* وجوب وجود قرار اداري صريح من طرف الآمر بالصرف المعني بالالتزام .
– إجراءات الالتزام :
* نشأة الالتزام : ينشا بقرار فعلي للآمر بالصرف على وثيقة مكتوبة تثبت وتمثل تعهدا من الآأمر بالصرف بالنفقة مثل تحرير صفقة عمومية او سند طلب او مقرر تسمية موظف .وإذا كان الالتزام له أساس تعاقدي فيجب كذلك موافقة الدائن على نفس الوثيقة .
* الملف الخاص بالالتزام : هو الوثيقة المعلنة او المثبتة للالتزام على سبيل المشروع أي بصفة ممضية من طرف الإدارة ( الأمر بالصرف ) على سبيل الاحترام .
وثيقة الالتزام :تحدد البند الخاص بالالتزام في الميزانية كما يعلن على الرصيد السابق والرصيد الموالي مهمة في الالتزام .
– الرقابة على الالتزام : بحكم المادة 58 من القانون 90/21 توضع قاعدة الرقابة أما المادة 60 فتعطي صلاحيات الرقابة إلى أعوان معينين من طرف وزير المالية ويجب أن يخضع ملف الالتزام إلى تأشيرة المراقب المالي قبل إمضائه من طرف الآمر بالصرف .
– العمليات المحاسبية الخاضعة لإجراءات الالتزام :
1. القرارات المتعلقة بالموظفين : تشغيل ، ترسيم ، والعقود الخاصة بالوظيف العمومي والترقية .
2. القوائم الاسمية في آخر السنة .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

3. قوائم تحديد الأجور في بداية السنة .
4. نفقات التسيير .
5. نفقات التسيير .
6. التغير في الاعتماد .
– صلاحية الالتزام : بما أن الالتزام هو تخصيص أموال للنفقات العمومية فالالتزام الذي تتبعه التأشيرة يبقى قابلا للتنفيذ إلى غاية نهاية السنة المالية ، فنهاية السنة تسقط الالتزام غير المتبوع بأمر الدفع ، وليس للآمر
بالصرف المطالبة بدفع اعتمادات جديدة بعد نهاية سنة الالتزام والمر بالصرف يحتفظ بالحرية المطلقة بالنسبة للتنفيذ أو الامتناع ولو كان الالتزام متبوعا بتأشيرة المراقب المالي أو لجنة الصفقات العمومية .
– الحالات الخاصة : احيانا المراقب المالي يأشر حتى ولو لم تكن هناك أموال كافية :
1. الاعتمادات التقييمية ( الدين ) .
2. النفقات الناتجة عن النزاعات القضائية .
3. التعويضات المدنية .
4. ارجاع المبالغ المحصلة وهي غير مستحقة .
او تخفيف الضرائب جزئيا .Restitution 5. الاعفاءات الجديدة

2.2.1 التصفية:
مشار إليها في المواد 15.20.36 ، و جاءت بعد الإلتزام، حيث المادة 20 لا تعرف التصفية و لكن تعطي الهدف منها ."تسمح التصفية بالتحقيق على أساس الوثائق الحـسابية و تحديد المبـلغ الصحيح للنفقات العمومية ".
التصفية مجرد إجراء مرحلي للوصول إلى مراحل أخرى تساعد على تنفيذ النفقات .
أما المادة 36 فتذكر بصفة غير مباشرة التصفية على أساس أنها خاصة بالمحاسب العمومي و مهامه التي من بينها التأكد من صحة تصفية الإلتزام.
تصفية النفقات هو إجراء موضوع تحت مسؤولية الآمر بالصرف يهدف إلى إثبات وجود دين نهائي على عاتق الدولة لصالح شخص خاص أو عمومي ، وهي تحدد المبلغ النهائي لذلك الدين و لها عدة أهداف :
-تنفيذ الميزانية لكل مؤسسة عمومية .
– لها علاقة مع مراجعة المديونية العمومية .
دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

– علاقة الإدارة مع مدينيها و فكرة جدية التصفية و سرعتها تجعل المتعاملين مع الإارة يثقون فيها أكثر .
(التصفية تجعل النفقة العمومية شرعية و قابلة للدفع بصفة نهائية ).
*أهداف التصفية :
1/التصفية تثبت بصفة نهائية وجود دين عمومي.
الآمر بالصرف يجب أن يتحقق من نفقات الإدارة أو الخدمات التي طلبت تأديتها من الدائن .هذه النفقات التي كانت محل إلتزام مسبق و تحصلت عليها فعلا ،فهي مهمة خاصة عند تغيير الآمر بالصرف.
2/التأكد من نوعية و كمية السلع المشتراة من طرف الإدارة :
هي عملية مادية يقوم بها الآمر بالصرف الذي يعاين وجود مجموع الأشياء التي حصلت عليها الإدارة ، و يكون ذلك بإثبات تعداد الأشياء و نوعيتها (الكم و النوع).
3/ مقارنة الأشياء الموجودة ومحتوى الإلتزام :
يجب مراجعة الإلتزام و تجديده طبقا لما هو موجود فعلا في حالة وجود إختلاف بين الواقع و ماهو متفق عليه ، و مراجعة الإلتزام تكون بإلغاء الإلتزام الأول.
4/ تصفية االنزاعات بين الإدارة و الممول فيما يتعلق بعملية تنفيذ الإلتزام و التموين:
التأكد من صلاحية المشتريات قبل الدفع ، قد تكون هذه الإجراءات ذات طابع تجاري أو مالي .فالنزاعات ذات الطابع التجاري تخص نوعية الأشياء و كميتها أما النزاعات المالية فهي تخص أسعار السلع .
5/شرعية الإنفاق و نزاهته:
المراقب المالي يراقب مدى توفر الإعتمادات أما المحاسب العمومي فله مهمة رقابية أوسع نوعا ما،أما الآمر بالصرف فله دراية بشرعية العملية لأنه يعيش واقعها و له معطيات لا يمكن توفرها في الملف ( نية الآمر بالصرف في تنفيذ هذه النفقة) فالآمر بالصرف بإمكانه أن يشتري آلة مستعملة سابقا و في ملف الإلتزام أن الآلة جديدة .بغض النظر عن الثمن هناك صلاحية الآلة و الآمر بالصرف هو الوحيد الذي يمكنه معرفة ذلك.في حال إكتشاف مثل هذه المخالفات يتابَع الآمر بالصرف .
6/ تحديد المبلغ النهائي الفعلي .
7/ التأكد من وجود إعتمادات كافية لصرف النفقة :
مبدئيا الآمر بالصرف له ضمان بأن الميزانية قادرة على تغطية نفقة معينة ، و لكن هناك عوامل إجبارية قد تؤدي إلى خفض هذه الإعتمادات:
– التخفيض من عملية الإنفاق طبقا لأحكام قانونية خاصة .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

– التنفيذ المباشر لأحكام قضائية .
يمكن أن تكون الإعتمادات كافية يوم التصفية ، لكن هذه العوامل تؤدي إلى عدم تغطيتها للنفقات المسجلة بإسمها .
ملاحظة : إذا لم يأخذ الممون أمواله خلال أربع سنوات فإنها تسقط بالتقادم (سقوط آجال الدفع) ، شريطة أن يكون التأخير بسبب الممون.و لا علاقة للإدارة به .أما إذا كان التأخير لمدة تتعدى أربع سنوات ناتجا عن أسباب إدارية فلا تسري آجال التقادم بشرط أن تضاف إلى ملف الدفع شهادة تعترف فيها الإدارة أن التأخير كان بسببها.
8/تحديد صفة الدائن الفعلي : يجب على الآمر بالصرف أن يتحقق من طبيعة الممون الذي يستفيد من الدفع.
9/ تسجيل المشتريات على دفتر الجرد:دفتر الجرد هو الوثيقة التي تسجل فيها جميع منقولات الإدارة بشرط :
-أن تكون الأشياء قابلة للإستهلاك المتكرر .
– دفتر الجرد يكون متواصلا طيلة السنة .
– يجب أن يتعدى سعر المادة المجرودة قيمة معينة .(300 دج).
في دفتر الجرد يخصص لكل مادة سطر يحتوي على تاريخها ، نوعيتها ،مبلغها و توظيفها.
كما توجد وثيقة أخرى هي كشف الجرد و تحتوي على نفس المعلومات دون المبلغ ، و تعلق في كل قاعة من المصلحة الإدارية ، ففي حالة إتلاف أي مادة منقولة من المواد المجرودة يجب تحرير محضر ، فالمحاسب له الحق في طلب من الآمر بالصرف أن يعطيه دفتر الجرد .
10/ جمع الوثائق التي يجب أن تدفع مع الأمر بالدفع للمحاسب العمومي :
ملف الإلتزام ( Facture proforma , bon de commande ) ، والملف التجاري الذي يثبت الأشياء المحصل عليها ، ويضيف الآمر بالصرف لهذه الوثائق شهادة عدم التقادم .
11/ شهادة آداء الخدمة وتنفيذ العمل : وهي عبارة عن طابع يحمل عبارة خدمة مؤداة Service fait .
و عندما تنتهي العمليات يحرر الآمر بالصرف الأمر بالدفع و يحول الملف إلى المحاسب العمومي .
3.2.1- الأمر بالدفع ( أمر بالصرف + حوالة الدفع ) :
عند تنفيذ الميزانيات نجد العمليات المالية و العمليات المحاسبية ، و المادة 15 تحدد الأمر بالدفع في المرتبة الثالة ، و القانون يميز بين الأمر بالصرف و حوالة الدفع و كذلك الدفع كمرحلة أخيرة و عملية الأمر بالدفع تكون في المرحلة الثالثة و الأخيرة بالنسبة للجانب الإداري الذي يتكفل به الآمر بالصرف .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

إن الأمر بالدفع هو الأمر الذي يعطيه الآمر بالصرف للمحاسب العمومي لتنفيذ الدفع بالنسبة لعملية كانت محل إلتزام و تصفية سابقين ، و يعطى هذا الأمر بالدفع إلى المحاسب العمومي المختص Le comptable assignataire .
نميز بين حالتين هما :
أ‌- الأمربالصرف : المرسوم التنفيذي 91/313 المؤرخ في 07/09/1991 يحدد إجراءات و كيفيات و محتوى محاسبة الآمرين بالصرف و المحاسبين العموميين ، حيث أن الآمرين بالصرف الإبتدائيين لهم الحق في تحرير الأمر بالدفع و كذلك الآمرين بالصرف الرئيسيين ، و خاصية الأمر بالصرف أن الإنفاق لا يفيد مباشرة الآمر بالصرف بل يوجه هذه الأموال إلى مصلحة أخرى لصالح آمر بالصرف ثانوي .

ب- حوالة الدفع : أما الآمر بالصرف الثانوي فلا يمكنه إصدار أمر بالصرف بل فقط حوالات دفع Mandats de paiement كما يمكن للآمر بالصرف الرئيسي أو الابتدائي إصدارحوالات الدفع في حالة نفقة مباشرة .
المادة 12 من المرسوم السابق تحدد فكرة المحاسب المختص comptable assignataire Le
و الأمر بالدفع هو وثيقة مكتوبة في شكل نموذج صادرعن وزارة المالية .
***61607; السلطة التقديرية للآمر بالصرف في مجال الأمر بالدفع :
يبقى اللآمر بالصرف يتحكم في العمليات مادام لم يقدم الأمر بالدفع للمحاسب العمومي ، و بإمكانه أن يتخلى عن الصرف و لو وقع فيه تصفية و التزام سابقين .
– تحديد آجال الدفع : بإمكان الآمر بالصرف الدفع مباشرة بعد التصفية ( و هي الحالة الغالبة ) كما بإمكانه أن يؤجل عملية الدفع حتى و لو نفذ التصفية ، بسبب نزاع أو حالة عدم وجود إعتمادات كافية ، و هذا رفض مؤقت كما يمكن أن يكون الرفض نهائيا و ذلك عند تغير الآمر بالصرف قبل تمام مراحل تنفيذ النفقة ، و القانون 91/02 المتعلق بالإجراءات الخاصة ببعض القرارات القضائية فسخ المجال للقطاع الخاص لتقديم الشكوى بسبب عدم الدفع ، هذا الإجراء يحمي المتعاملين مع الإدارة و مموليها لكنها عملية صعبة لأنها تتطلب آجالا طويلة .
– إستعمال وسائل الطعن : الممول يجب عليه أولا أو يتصل بالإدارة و يكون ردها الرفض سواء صريحا أو ضمنيا ، كما يجب أن يكون القرار القضائي نهائيا قابلا للتنفيذ ، و على المحاسب العمومي الدفع في أجل 03

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

أشهر و من حقه أن يتجه من جديد إلى النائب العام لمراجعة العملية و تدفع هذه الأموال من الخزينة من حساب Exécution des décisions rendue .
– حدود السلطة التقديرية للآمر بالصرف : نجد 03 أنواع من الأمر بالدفع فمبدئيا كل نفقة يجب أن يقابلها أمر بالدفع خاص بها كما أن الأمر بالصرف يجب أن يسبق عملية الدفع ( المادة 30 : " الآمر بالصرف يجب عليه أن يصدر أمرا بالدفع مسبقا قبل تنفيذ العملية " ) .
هناك بعض الاستثناءات بحكم المرسوم التشريعي 93/01 المتضمن قانون المالية في المادة 153 التي تنص على أنه رغم الأحكام التي تفوض لوزير المالية بإجراءات النفقات في بعض الحالات لا يشترط وجود أمر بالدفع مسبق للنفقات ( وكالات النفقات Les régies de dépense) أو لا يوجد أمر بالدفع على الإطلاق ( منح المجاهدينLes pensions ) .
4.2.1 الدفع : تنص المادة 22 من القانون 90/21 على أن " الدفع هو الإجراء الذي يتم بموجبه إبراء الدين العمومي " ، و بحكم المادة 33 فإن عملية الدفع تنفذ من طرف المحاسب العمومي .
* أجل الدفع : محدد عن طريق مرسوم تنفيذي 93/46 الصادر في 06/02/1993 :
عملية الدفع هي إخراج الأموال من صندوق الخزينة العمومية إلى الطرف المستحق لها Le créancier
و بصفة منظمة عن طريق القانون و التنظيمات أجل الدفع : محدد عن طريق مرسوم تنفيذي 93/46 الصادر في 06/02/1993 :
عملية الدفع هي إخراج الأموال من صندوق الخزينة العمومية إلى الطرف المستحق لها Le créancier
و بصفة منظمة عن طريق القانون و التنظيمات .
و يحدد المرسوم التنفيذي أجل تسليم الملفات للمحاسب العمومي ( أمر بالصرف أو حوالة ) التي تمتد من 01 إلى 20 يوما عند كل شهر .
و مدة تنفيذ عملية الدفع 10 أيام على أن مدة الرد في حالة الرفض 20 يوما .
و عمليا فإن مدة دراسة الملف من طرف المحاسب العمومي هي 20 يوما و تتعلق بالعلاقات بين الآمر بالصرف و المحاسب العمومي و يكون الرد كتابيا و مبررا .
و المحاسب العمومي عليه اقتطاع الأموال المطالب بها اتجاه الخزينة .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

1.4.2.1/ الحالات العادية للدفع : تنص المادة 36 على أن المحاسب العمومي عليه أن يتحقق من 08 نقاط قبل القيام بعملية الدفع .
***61607; مطابقة العملية للقوانين و الأنظمة المعمول بها ، هذا الشرط مطلوب من الإدارة في كل الحالات و له محتوى فعلي و نظري ، بامكان المحاسب العمومي رفض العملية التي تكون مخالفة لأي قانون ، (مثلا قانون المرور) ، و لكن المحاسب العمومي ليس مسؤولا فيما يتعلق بمحتوى الملف المقدم إليه و هو مسؤول فقط على النقص في الرقابة ( واجب الرقابة ) .
و حسب المادة 31 فإن المحاسب العمومي مسؤول على جميع الإمضاءات التي يقدمها للآمر بالصرف و لكن عليه أن يتحقق من المبالغ الإجمالية .
***61607; صفة الآمر بالصرف أو المفوض له ، و عليه أن يتأكد من أن الآمر بالصرف هو المستفيد من الإعتماد ، و للآمر بالصرف سجل فيه نماذج لمختلف الآمرين بالصرف المعتمدين .
ملاحظة : كل آمر بالصرف لديه ترقيم لا بد من ذكره في حوالة الدفع ، الأمر بالصرف .
***61607; شرعية عملية التصفية ، الإمضاء ، كمال الملف .
***61607; توفر الاعتمادات Disponibilité du crédits و هو أمر منطقي و طبيعي و هناك استثناء في حالة النفقات الإجبارية ( D’office) مثل المصاريف القضائية حيث يتم دفعها من حساب خاص للخزينة و لو في حالة عدم توفر الاعتمادات .
فيما يخص عمليات التسيير توفر الاعتمادات يتعلق بكل فصل أو مادة من الميزانية و لا تؤخذ بعين الاعتبار الفقرة ، أما نفقات التجهيز فلااعتمادات تكون على مستوى القطاعات و كذا العمليات و هنا على المحاسب العمومي التأكد من أن العملية لها اعتمادات كافية ( المادة 16 و 17 من قانون 84/17 )
***61607; عدم سقوط أجل الدين ( التقادم أو المعارضة ) .
التقادم مذكور في المواد 16 و 17 من القانون 84/17 و مدته 04 سنوات تنطلق من بداية جانفي لسنة تنفيذ العملية أي تحسب السنة و لو كان التنفيذ في ديسمبر .
***61607; الطابع الإبرائي للدفع : يجب على المحاسب العمومي أن يتحقق من أن المستفيد من الدفع هو الدائن الفعلي للإدارة .
***61607; تأشيرات عمليات المراقبة : تأشيرة المراقب المالي أو لجنة الصفقات .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

2.4.2.1 التسخير : وارد في المواد 47 و 48 من قانون 90/21 و تطبيقا لها صدر المرسوم التنفيذي 91/314 المؤرخ في 07/09/1991 الذي يحدد إجراءات تسخير المحاسبين العموميين من طرف الآمر بالصرف .
تعريف : التسخير هو إعطاء أمر لشخص غير موجود في النظام السلمي للذي يقوم بإصدار هذا الأمر و تظهر مثلا عند حصول كوارث طبيعية و عجز الدولة عن مجابهتها صلوحدها فتحتاج لإمكانيات الأفراد .
و يرجع التسخير لفكرة استمرارية المرفق العام الذي يلتزم به الآمر بالصرف و يعرف محاسبيا بأنه :
الأمر الذي يعطيه الآمر بالصرف للمحاسب العمومي ( الذي لا يوجد ضمن السلم الإداري للآمر بالصرف ) ، لكي ينفذ عملية دفع كان قد رفض تنفيذها رغم وجود أمر بالدفع أو حوالة دفع سابقة .
* شروط عملية التسخير :
أ – موضوعية :
1- وجود رفض للدفع من طرف المحاسب العمومي ، المادة 47 تنص على أنه : " إذا رفض المحاسب العمومي القيام بالدفع يمكن للآمر بالصرف أن يطلب منه كتابيا و تحت مسؤوليته أن يصرف النظر عن هذا الرفض حسب الشروط المحددة في المادة 48 أدناه " أي لا بد من تقديم طلب مسبق ، و أضاف المرسوم فكرة تعليق الدفع مثلا لدراسة تأخير ، مع اعتبار أن المحاسب العمومي يمكن أن ينبه الآمر بالصرف لغياب وثيقة مهمة و قانونية مثلا : الفاتورة ، و هذا يذكره المحاسب في مذكرة التحقيق La note de vérification غير أن ياب هذه الوثيقة يمكن تداركه عن طريق إضافتها .
القانون يشترط رفضا نهائيا من طرف المحاسب العمومي Rejet و هي تقابل الرفض المؤقت بالنسبة للمراقب المالي .
2- التسخير موجه للمحاسب العمومي المختص Le comptable assignataire الذي قام باعتماد الآمر بالصرف .
3- أن تخرج الحالة عن مجموع الحالات التي لا يجوز فيها التسخير ( المادة 48 ) :
– عدم وجود اعتمادات كافية و هذا يبرز في حالة الإقتطاع المباشر مثلا أحكام قضائية أو أمر حكومي بتخفيض الاعتمادات أو جعل جزء منها مجمدا .
– عدم توفر أموال للخزينة ما عدا بالنسبة للدولة .
– انعدام إثبات أداء الخدمة .
– طابع النفقة غير لإبرائي أي الشخص المعني بالدفع هنا هو غير الدائن الحقيقي .
– انعدام تأشيرة المراقب المالي أو تأشيرة الصفقات عند الضرورة .
دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

أما باقي الحالات الأخرى فيمكن فيها التسخير مثلا غياب تأشيرة خبراء شراء سلعة معينة .
ب‌- شكلية :
1/ يجب أن يكون التسخير مكتوبا لإثبات إعفاء المحاسب العمومي من المسؤولية .
2/ يجب أن يضم التسخير فكرة "المحاسب مسخر ليدفع "
3/ يجب أن يحتوي التسخير أسباب لجوء الآمر بالصرف إليه .
4/ يجب أن يكون فيه أمر بالتسخير بالنسبة لكل عملية و ليس تسخير إجمالي .
ج- آثار التسخير : إن الشروط السابقة تدل على أهميتها :
* في المجال المحاسبي : – بالنسبة للآمر بالصرف سيتحمل المسؤولية للتسخير لأن هذا الإجراء استثنائي لتنفيذ العمليات المالية للدولة .
– بالنسبة للمحاسب يجب عليه أن ينفذ الأمر بالتسخير إذا توفرت الشروط السابقة .
* في المجال الإداري : هو يتعلق بالقطاع المالي .
– يجب على المحاسب بعد تنفيذ عملية التسخير أن يحرر تقريرا يرسله لوزير المالية يضم نسخة من ملف الدفع ، أسباب الرفض الذي أدى إلى التسخير ، الإشعار بأنه نفذ بالفعل الدفع بتاريخ …
و وزير المالية بإمكانه طلب توضيحات من الآمر بالصرف تخص عملية التسخير .
* فيما يخص المسؤولية : يكون المحاسب العمومي معفيا من المسؤولية في حالة وجود تسخير و يصيح الآمر بالصرف مسؤولا و كأنه محاسب فعلي Comptable de faite بحكم المادة 47 من القانون 90/21 .
فكرة التسخير ناولها أيضا الأمر 95/ 20 المؤرخ في 17/07/1995 المتعلق بمجلس المحاسبة : المادة 88 تكيف كخطأ بالنسبة لقواعد آداب الميزانية في النقطة 12 " الاستعمال التعسفي للإجراء الذي يجبر المحاسب العمومي على الدفع دون قاعدة قانونية أو تنظيمية " .

*جزاء الإفراط في اللجوء إلى التسخير :
بحكم المادة 89 يعاقب العون المخطئ بغرامة مالية لا تتجاوز الأجر الخام السنوي الذي يتقاضاه غير أن هذا لا يعني أن العون المخطئ لا يعوض الخزينة ، و في حالة خطأ له علاقة بقانون العقوبات يوجه مجلس المحاسبة الملف إلى النائب للناحية القضائية التي ينتمي لها العون المخطئ .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

2 )عمليات الخزينة : Les opérations de trésorerie
(لم يتطرق لها الأستاذ باري في محاضراته التي ألقاها ، لكن سنحاول إعطاء فكرة عامة عنها )
– من حيث النصوص القانونية : – المواد من 48 إلى 66 من القانون 84/17 ، والمواد 9 و 12 من القانون 90/21 والمواد 40، 41 من المرسوم التنفيذي 91/313 .
– التعريف : مجموع عمليات الخزينة في المدى المتوسط، و الطويل تتضمن بشكل يومي تغطية الفائض في الأعباء الميزانية مقارنة مع الموارد المحصنة في إطار التنفيذ العادي لقانون المالية .
التعريف منقول من قاموس المالية العمومية Dictionnaire encyclopédique ( cote 28506/2) .

تشمل عمليات الخزينة مايلي :
– إعانات البنك المركزي Concours de la banque centrale à l’état
– ودائع مراسلي الخزينة Dépôts des correspondants
– القروض متوسطة وطويلة المدى Les emprunts à moyen et long terme ،
– سندات الخزينة ( قروض قصيرة المدى ) Bons du trésor
و تهدف هذه الفئة من عمليات الخزينة إلى إرجاع التوازن بشكل يومي الى الرصيد السالب الناتج عن تنفيذ العمليات الميزانية.
نظرا للعجز الدائم الذي أصبحت تعاني منه الخزينة لجأت الى التقريب بين إيراداتها ونفقاتها، وذلك عن طريق الدفع الشهري للضرائب مثلTVA وكذلك les acomptes provisionnelles (أقساط مؤقتة)بالنسبةIBS وهذا بالطبع من اجل ان تتمكن الخزينة من تغطية الأعباء الميزانية لفترة زمنية معينة بنفس الإيرادات الخاصة بنفس الفترة.
إضافة إلى هذا تشمل عمليات الخزينة الحسابات الخاصة بالخزينة المتمثلة في :

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

1- حساب التسبيقات Les avances : يتعلق الأمر بالتسبيقات التي تمنحها الدولة لصالح الجماعات المحلية و المؤسسات العمومية ذات الطابع الإداري ، في حدود الإعتمادات المفتوحة لهذا الغرض ، ويتم تسديد هذه التسبيقات في أجل أقصاه سنتين دون فائدة ، وفي حالة عدم الوفاء نكون أمام حالتين هما :
* إما تمديد المدة إلى أجل أقصاه سنتان مع إحتمال تطبيق معدل الفائدة على هذه الفترة الأخيرة ،
* إما تحويل التسبيق إلى قرض .
2- حساب القروض Les prêts : تدرج ضمن هذه الحسابات القروض الممنوحة من طرف الدولة في إطار الإعتمادات المفتوحة لهذا الغرض ، وهنا نجد أن للخزينة دوران :
* تسيير أموال الدولة في إطار الميزانية ،
* القيام بعمليات مصرفية حيث تقدم القروض لمختلف المؤسسات العمومية .
3- الحسابات التجارية : تشمل المداخيل الناتجة عن العمليات الصناعية والتجارية التي تقوم بها المصالح العمومية التابعة للدولة بصفة إستثنائية ، وكذا النفقات المخصصة لها ، ونشير إلى أن هذا النوع من الحسابات لا تحدد لها اعتمادات حصريةLes crédits limitatifs فحسب ، بل مبلغ سنوي أقصى لا يمكن تجاوزه وإن كان في الواقع يحصل ذلك بالنسبة لجميع الحسابات التجارية .
ومثل هذه الحسابات : إيرادات ونفقات الأعمال التي يقوم بها السجناء داخل مراكز اعادة التربية، او الإيرادات المحصلة من تأجير سيارات الإسعاف الخاصة بالمستشفيات لصالح أشخاص آخرين.
4-حساب التسوية مع الحكومات الأجنبية: هي عبارة عن الإعانات التي تقدمها الدولة للدول والحكومات الأجنبية في إطار الاتفاقيات الدولية، وكذا التعاون الدولي في حالة الكوارث.
5-حسابات التخصيص الخاص Les comptes d’affectation spéciales:هي الحسابات التي يخصص لها القانون نفقات معينة عن طريق تخصيص إيرادات معينة ذات طابع جبائي وبصفة مؤقتة ولذا فهي تعتبر استثناء عن قاعدة عدم تخصيص الإيرادات لنفقات معينة .
في حالة عجز هذه الحسابات تستفيد من مساهمة من ميزانية الدولة كما يحدد لها مصدر التمويل ودرجة الإنفاق ، ومثال هذه الحسابات صندوق دعم الإنعاش الاقتصادي.
في حالة اقفال حسابات التخصيص الخاص فان المتبقي منها يأخذ حالتين :
*إما أن يدفع الباقي الى حساب نتائج الخزينة،
*إما أن يدفع لفائدة حساب تخصيص خاص آخر.

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

مقارنة بين عمليات الميزانية وعمليات الخزينة :

عمليات الميزانية: عمليات الخزينة:
-تنفيذ الإيرادات -إعانات البنك المركزي
-تنفيذ النفقات -ودائع المرسلين
-يرد ذكرها في الميزانية العامة للدولة -سندات الخزينة
-يتولى تنفيذها الآمر بالصرف والمحاسب العمومي -قروض متوسطة وطويلة الأجل
-تمر عبر مراحل تنفيذ الإيرادات وتنفيذ النفقات -لا تذكر في الميزانية العامة للدولة
سابقة الذكر -يتولى تنفيذها المحاسب وحده
-لا تمر عبر مراحل تنفيذ العمليات الميزانية

ملاحظة:تختلف عمليات الحسابات الخاصة بالخزينة عن عمليات الخزينة الأخرى(إعانات البنك المركزي، ودائع المرسلين، سندات الخزينة، قروض متوسطة وطويلة الأجل) في أنها تنفذ من طرف المحاسب العمومي والآمر بالصرف، كما تمر بمراحل تنفيذ النفقة العادية.

3 )العمليات المحاسبية الخاصة : (وكالات النفقات والإيرادات)
القانون 90/21 يشير في المادة 49و50 ويعتبر الوكيل من الناحية القانونية ولا يعطي مفهوم الوكيل . فتعيين على الوكيل لا يكون من طرف وزير المالية وانما من طرف الامر بالصرف لذلك نجد له بعض المهام المشابهة لمهام المحاسب العمومي ولكن لايعتبر محاسبا عموميا ، لا تجد امكانية تسخير من طرف الآمر بالصرف للوكيل

1.3 تعريف الوكيل للنفقات والإيرادات:
الوكالة المحاسبية هي مصلحة منصبة على مستوى الآمر بالصرف وتحت سلطته الإدارية تسمح للمؤسسة بتنفيذ بعض الإيرادات و النفقات التي يشترط فيها غالبا السرعة ولا تتجاوز مبلغا محدد من خلال قرار انشاء الوكالة

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

أما من الناحية الإيرادات فانه لايمكن أن تنفذ عمليات تحصيل إذا كان العمليات المعنية تدخل في مجال القانون الجبائي او أملاك الدولة و في العماليات الخارجة عنها فلا يوجد مالي اتدخل
تعريف الوكيل ياتي في المرسوم الخاص بالوكاللة 93/108 يحددالاجراءات الخاصة بإنشاء و تنظيم وكالات الإيرادات و النفقات م2 " تعد الوكالات الخاصة كإجراء تعد الوكالات كإجراء غير عادي لتنفيذ بعض
الإيرادات والنفقات العمومية التي لا يمكن ان تطبق بصددها الإجراءات العادية ولا الآجال الخاصة باحترام عمليات الالتزام والتصفية والدفع العادي تخص العمليات ذات السرعة .
2.3 إنشاء وتنظيم الوكالة: إنشاء الوكالة يتطلب اتفاق الآمر بالصرف والمحاسب العمومي حيث المادة03
من المرسوم :يمكن انشاء وكالات الإيرادات والنفقات بقرار من الآمر بالصرف بعد موافقة مكتوبة من طرف المحاسب المختص ويجب ان يوجد في كل قرار إنشاء وكالة بعض المعلومات :
.نوعية الوكالة:إيرادات او نفقات
.مقر الوكالة:
.تسمية الوكالة التابعة للمؤسسة
.الترقيم الحاسبي للآمر بالصرف
.تحديد النفقات او العمليات التي ستنفذ من طرف الوكالة
.تحديد المبلغ الأقصى للتسبيق المقدم من طرف المحاسب العمومي للوكيل الذي يكون في إطار الميزانية .وكذا تحديد المبلغ الفردي لكل عملية
.تحديد اجل تقديم ملف التسوية (شهريا غالبا)

3.3 الوكيل:
* الوضعية القانونية للوكيل :
الوكيل يجب ان يكون موظفا مرسما ويجب ان يكون تابعا للمصالح الادارية الموضوعة تحت سلطة الآمر بالصرف كما يجب ان يكون تعيين الوكيل المعتمد من طرف المحاسب العمومي المختص وقرار تعيين الوكيل ترسل نسخة منه الى المراقب المالي و المحاسب العمومي .
*الوضعية المحاسبية للوكيل :
بحكم المادة 49 من القانون90-21 الوكيل له مسؤولية شخصية ونقدية بالنسبة للعمليات التي ينفذها في اطار الوكالة العمومية ومن هذا المنطلق فانه في حالة حدوث عجز في الميزانية في حسابات الوكيل فانه تطبق

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

عليه نفس القواعد التي تطبق على المحاسب العمومي ويكون تدخل المحاسب العمومي قد يشارك في مسؤولية الوكيل في حدود ما كان بامكانه الإطلاع عليه بمناسبة الرقابة العملية على الوكيل .
4.3 تسيير الوكالات :
1.4.3 وكالات الايرادات :
الوكيل يمكنه ان يتحصل على الإيرادات ما عدا الإيرادات المتعلقة بالضرائب والحقوق الجمركية وأملاك الدولة
أنواع الإيرادات تحدد بقرار من طرف الآمر بالصرف ، واهم الإيرادات يمكن ان نعبر عنها وكأنها إيرادات تعاقدية .
كيفية التحصيل على الإيرادات : تخضع لنفس القواعد التي يخضع لها المحاسب العمومي : ان يتحصل عليها في آجال معينة .
يجب ان يتوقف على الايرادات المحددة من طرف الآمر بالصرف واذا كان فيه عجز فعلى الوكيل متابعة تحصيل الإيرادات المتأخرة ويجب إشعار المحاسب العمومي الذي يتخذ الإجراءات الخاصة بالضرائب المباشرة .
تسوية وضعية الإيرادات أسبوعيا مع المحاسب العمومي اذا كانت هذه الإيرادات نقدية وكذا يجب وضع السندات لدى المحاسب العمومي في اليوم الموالي للتحصيل عليها .
فيما يتعلق بالصكوك البريدية فهي ترسل لمركز البريد في اليوم الموالي .
2.4.3 وكالات النفقات :
* النفقات الصغيرة :
– أجور الأعوان المؤقتين .
– تكاليف المهام .
– الأشغال المنفذة مباشرة .
* التسوية :
– تكون شهرية : الوكيل سيضع تحت تصرف الآمر بالصرف جميع الوثائق اللازمة ، ويحرر حوالة دفع تغطي جميع العمليات في شهر معين وترسل هذه الحوالة للمحاسب العمومي ويخفض مبلغ التسبيق .
– تكون سنوية : هنا الوكيل يجب عليه ان يصفي الوضعية النقدية للوكالة ويحول الى الخزينة .
يكون تقريبا غلق كامل للوكالة في آخر السنة .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثالث :مراقبة العمليات المالية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

– التسوية بمناسبة تغيير الوكيل : الوكيل الخارج ليس مجبرا على إرجاع الأموال إلى المحاسب العمومي وإنما يمكنه تركها للوكيل الجديد .
كما يخضع الوكيل لضبط الحسابات .

الفصل الثالث: مراقبة العمليات المالية
1) المفتشية العامة للمالية : تنظمها ثلاث نصوص اساسية :
_ 80/53 أول مارس 1980 متعلق بإنشاء المفتشية العامة للمالية ( ج ر10) .
_ المرسوم التنفيذي 92//32 الصادر في 20 جانفي 1992 ج ر 6 المتضمن تنظيم الهياكل المركزية للمفتشية العامة .
_ المرسوم التنفيذي 92/33 الصادر في 20 جانفي 1992 ج ر 6 المتضمن تنظيم و تحديد الصلاحيات للمصالح الخارجية للمفتشية العامة للمالية .
: هي مصلحة ادارية مهمتها الرقابة الإدارية على تسيير العمليات المالية والمحاسبية الجارية على IGF
مستوى مصالح الدولة والجماعات العمومية الأخرى وكذلك المؤسسات التالية :
المؤسسات العمومية ذات الطابع الإداري
صناديق الضمان الاجتماعي و التقاعد
جميع الهياكل العمومية التي تستفيد من إعانة عن طريق ميزانية الدولة
المؤسسات العمومية الاقتصادية التي تستفيد من إعانات واستثمارات عمومية شريطة أن لا تدخل في إطار الرقابة على الاستثمارات الذاتية .
المفتشية العامة للمالية موضوعة تحت السلطة السلمية لوزير المالية ، لكنه قليلا ًما يتدخل في شؤونها لانه شخصية سياسية بعيدة عن هذا المجال البيروقراطي .
وتتكفل المفتشية بنوعين من الصلاحيات :
رقابة الأموال العمومية ،
دراسات ذات الطابع المالي ،

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

الفرق بينهما هو أنه في حالة الرقابة تحرر المفتشية تقرير التفتيش أو الرقابة ، أما في حالة الدراسات فتحرر وثيقة مذكرة الدراسات .
وتقرير التفتيش يرسل إلى الشخص أو المؤسسة المعنية بتلك العملية و يعطى شهر كامل كأجل أو فرصة للإجابة عليه و الدفاع عن نفسه ، ثم تحرر مفتشية المالية التقرير النهائي ، و القصد هو كيفية تحسين تسيير الأموال العمومية .
المفتشية العامة للمالية تتكون من عدة موظفين : مفتشين عامين(رئيسيين) ، مفتشين فرعيين (مساعدين) ، اذا كان المشرف على فوج التفتيش مفتشا عاما يسمى فوجه " بعثة التفتيش " وإذا كان المشرف مفتشا فرعيا يسمى فوجه " فرقة التفتيش " .
تتكون المفتشية العامة للمالية من عدة مصالح منها مركزية ومنها محلية.
أهم المصالح المركزية تتكون من هياكل تدخل في مجال الرقابة والتقييم و هياكل أخرى معنية بالدراسات والتسيير .
فيما يتعلق بالهياكل العملية نجد قسما خاصا بالإدارات ذات السلطة او السيادة ، مثلا المتعلقة بمجال الدفاع ، فهنا يجب موافقة وزير المالية مع وزير الدفاع ، وقسم خاص بالجماعات المحلية وآخر خاص بمصالح التسيير المالي ، الخزينة والضرائب ، وقسم خاص بالوكالات المالية .
ولا تتدخل المفتشية في العمليات والمؤسسات التي يتدخل فيها مجلس المحاسبة ولكن تتدخل كخبير قضائي فقط من طرف العدالة .
أما المصالح الخارجية للمفتشية العامة للمالية تتكون من مديريات جهوية وتتدخل بنفس الطريقة .

2 ) مجلس المحاسبة :
المادة 170 من التعديل الدستوري لسنة 1996 (مدرجة في الفصل الخاص بالرقابة ) :" يؤسس مجلس محاسبة يكلف بالرقابة البعدية لأموال الدولة والجماعات الإقليمية والمرافق العمومية ، يعد مجلس المحاسبة تقريرا سنويا يرفعه الى رئيس الجمهورية" ، يحدد القانون صلاحيات مجلس المحاسبة ويضبط تنظيمه وعمله وجزاءات تحقيقاته

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

1.2 النظام القانوني لمجلس المحاسبة :
1 – لم يؤسس مجلس محاسبة لأول مرة في 1996 ومنه فالدستور المرجع هو دستور 1989 وانشأ لأول مرة في دستور 1976 .
2 – أول قانون أتى لتنظيم مجلس المحاسبة هو القانون 80/05المؤرخ في أول مارس 1980 ، و من جملة الأشغال التي قام بها في تلك الفترة هي : التحقيق في مشروع قانون ضبط الميزانية لسنة 1980 .
3 – ثم جاء القانون 90/32 في 4/12/1990 الخاص بتنظيم و تسيير مجلس المحاسبة الذي ورد فيه :
– المؤسسات العمومية الإقتصادية لا تخضع لرقابة مجلس المحاسبة .
– تخلي مجلس المحاسبة على وظيفته القضائية و أصبح له وظيفة رقابة إدارية فقط .
4 – و أرجعت له الوظيفة القضائية في سنة 1995 بالأمر 95/20 المؤرخ في 17/07/1995 الخاص بمجلس المحاسبة و قد سمي بالمؤسسة العليا للرقابة المالية لأموال الدولة و الجماعات الإقليمية و المؤسسات العمومية الإدارية .
5 – مجلس المحاسبة يكلف بالرقابة البعدية أي لا يتدخل في العمليات التي تنفذ ماليا و هذا يفتح المجال للمفتشية العامة للمالية للتحقيق في العمليات الجارية و لو لم تنتهي بعد .
6 – تدخل مجلس المحاسبة خاص بالمجال المالي الذي يعني الدولة و الجماعات المحلية و المرافق العمومية و يمكن له أن يتدخل في الأموال العمومية و لو كانت في مؤسسات ليست ذات طابع إداري .
7 – نشر تقرير واحد لمجلس المحاسبة في الجريدة الرسمية لسنة 1995 و بعد ذلك لم ينشر أي تقرير ، و هذا يبين التخوف من هذه التقارير .
* و تكمل المادة السابعة أنه يخضع لرقابة مجلس المحاسبة جميع مصالح الدولة و الجماعات المحلية و المؤسسات العمومية و الهيئات العمومية مهما كانت طبيعتها .
و القاعدة هي تطبيق المحاسبة العمومية حتى تكون قابلة لتدخل مجلس المحاسبة .
* المادة الثامنة (8) تنص : " كذلك تخضع للرقابة المؤسسات العمومية ذات الطابع الصناعي و التجاري و الهيئات العمومية التي تمارس نشاط صناعي أو تجاري أو مالي شريطة أن تكون أموالها لها طابع عمومي (كل أموالها) .
* المادة ( 9) يتدخل كذلك على مستوى أي مؤسسة مهما كان نظامها القانوني ، شريطة أن تكون الأموال لها مصدر عمومي ( جزء من أموالها ) .

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

* المادة( 10) : خاصة بالهيئات العمومية التي لا تطبق المحاسبة العمومية وتسير النظام الاجتماعي الإجباري مثل الضمان الاجتماعي .
وكذلك الجمعيات التي تستفيد من منح عن طريق الخزينة العمومية .
الإمكانيات لا تسمح للمجلس بالتدخل في جميع المجالات لذلك فوضت بعض الصلاحيات إلى بعض المصالح الإدارية مثل : مصالح البريد ومصالح الضرائب .
2.2 تنظيم مجلس المحاسبة :
يستفيد مجلس المحاسبة من استقلالية التسيير وتضع الدولة تحت تصرفه الإمكانيات البشرية والمادية اللازمة لتسيير وتنفيذ صلاحياته . ويخضع المجلس إلى نظام المحاسبة العمومية ( المادة 28 من أمر 95/20 ).
وينظم مجلس المحاسبة كما يلي : مصالح مركزية ثم غرف ذات طابع وطني ثم غرف جهوية .
* المصالح المركزية : يشرف على مجلس المحاسبة رئيس مجلس المحاسبة و يساعده نائب رئيس ، ومن صلاحياته أنه :1 / ينظم العلاقة بين مجلس المحاسبة و رئيس الجمهورية و مع رئيس الحكومة ، و مع رؤساء الغرف البرلمانية لأن لهم الحق في التدخل في عمل مجلس المحاسبة .
2/وكذلك له صلاحيات تعيين رؤساء الغرف الوطنية والجهوية كما أن له الحق في ان يرأس إحدى الغرف الوطنية ويمكن له ان يشرف على عدة غرف مجتمعة .
ويوجد كذلك الناظر العام : يساعده عدة نظار ، ومهمته انه يؤدي دور النائب العام او وكيل الجمهورية على مستوى المؤسسات العمومية .
وله صلاحيات الاتصال مع الإدارات لمتابعة ملفاتها وكذلك له صلاحيات توجيه الملفات الى الغرف المختصة ، متابعة الجلسات وإرسال التقارير الأولية و النهاية .
3.2 صلاحيات مجلس المحاسبة :
1 / تصفية حسابات المحاسبين العموميين .
2 /مراقبة جودة التسيير وخاصة المؤسسات العمومية الإدارية التي تستفيد من تمويل عن طريق الخزينة العمومية ، وهي لا تعني التدخل في عملية التسيير التي يقوم بها الآمر بالصرف .
3 / رقابة آداب وضوابط الميزانية والمالية ( تكون نهايتها متابعة جزائية بشرط فيها أن تكون هناك خسارة مالية للخزينة ).

دروس المحاسبة العمومية الفصل الثاني : العمليات المحاسبية بولرواح محمد 2022/2005
ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــــــــــــــــــــ

يا ريتك كنت طرحتيه قبل المسابقة

لا زيـادات جـديـدة فـي أجـور المـوظـفـيـن سنــة 2022

أعطى الرئيس بوتفليقة الضوء الأخضر